Название: Комплексный анализ хозяйственной деятельности - Шеремет А.Д.

Жанр: Промышленность

Рейтинг:

Просмотров: 2202

6.3. факторный анализ себестоимости продаж. анализ влияния себестоимости на величину прибыли

от продаж

Формирование показателя себестоимости продаж. Основной по­казатель как в управленческом, так и в финансовом учете — себе­стоимость продаж. Схема формирования такого показателя пред -

141

Л о.

MT ■o

Q. ü

s

&

s а

в

о к и » а

и

S

q

4M

" * я

liSO > Ol

lS3

ia3

і ? *

J£ss

h ä лі

її*

t;tli

Ell

+

s

о о

1Л

g

ч

О) (V

и

S

$3

_ i_ га

о 1 з + 3*

й »

5 в10

2

gl

1

Ü 2 Al d 7 o.« g

|il gas 5w S

с

Ol

с

+

§ s &

о о 5

ставлена на рис. 6.2. Для иллюстрации в схеме даны цифры сметы по себестоимости реализованной продукции (табл. 6.2). Подчерк­нем, что смета строится на основе данныхсметы затрат основных материалов (речь идет о прямых материальных затратах), сметы расходов на оплату основного персонала (речь идет о прямой оп­лате труда) и сметы общепроизводственных расходов (часто назы­вают сметой накладных расходов).

Прямые материальные затраты (S ") 1 632 200 руб.

Т

Незавершенное произ­водство на начало периода (S.z) (+1214 400 руб.

Себестоимость запасов продукции на начало периода (S,"") (+) 1 095 600 руб.

-1

Прямые расходы по оплате труда с начис­лениями (S") 2 984 400 руб.

Произведенные расходы (s™«> 6 705 680 руб.

Себестоимость произве­денной продукции IS"") 6 700 080 руб.

Себестоимость реали­зованной продукции (продаж) (S,") 6 600 680 руб.

Косвенные общепроиз­водственные расходы (S") 2 089 080 руб.

Незавершенное произ­водство на конец периода {S,1) (-) 220 000 руб.

"~1-

Себестоимость запасов готовой продукции на конец периода (S,0"1) (-) 1 195 000 руб.

I-

Рис. 6.2. Схема формирования показателя себестоимости продаж продукции

Таблица 6.2

Смета себестоимости продаж на год, руб.

Запасы готовой продукции на 1 января 1 095 600

Незавершенное производство на 1 января 214 400

Прямые материальные затраты:

запасы основных материалов на 1 января 250 800 закупки основных материалов 1 617 400

стоимость имеющихся в наличии основных   1 868 200 материалов

минус запасы основных материалов 236 000 '

на 31 декабря '(

Стоимость основных материалов, израсходо-     1 632 200

ванных в производстве { Расходы на оплату труда основного персонала   2 984 400

143

ü*:n fr:

Окончание таблг. 6,2

Общепроизводственные расходы

2 069 080

Итого произведенные расходы 6 705 680

Незавершенное производство за весь период 6 920 080

Минус незавершенное производство на 31 декабря 220 000

Себестоимость произведенной продукции 6 700 080

Себестоимость продукции, готовой к продаже 7 795 680

Минус запасы готовой продукции на 31 декабря 1 195 000

Себестоимость продаж 6 600 680

Факторный анализ себестоимости продаж. Анализ себестоимос­ти продукции направлен на выявление возможностей повышения эффективности использования материальных, трудовых и денеж­ных ресурсов в процессе производства, снабжения и сбыта про­дукции. Изучение себестоимости продукции позволяет дать более правильную оценку уровню показателей прибыли и рентабельно­сти, достигнутому на предприятиях.

Анализ себестоимости реализованной продукции, как произ­водственной, так и полной, ведется и в поэлементном, и в поста­тейном разрезе. Поэлементный разрез себестоимости состоит из однородн ых элементов затрат:

где   S—производственная (или полная) себестоимость продаж

продукции; t. •   А — амортизация основных средств;

М— материальные затраты (предметов труда);

U — оплата труда персонала с отчислениями на социальные

нужды.

Обычно на предприятиях имеют место так называемые прочие расходы, которые занимают небольшой удельный вес (1,5—3\%), но которыетрудно распределить по вышеуказанным элементам (ко­мандировочные, почтово-телеграфные и другие расходы). В целях упрощения при анализе прочие расходы распределяются пропор­ционально основным трем элементам затрат, что, как показали ис­следования, близко к истинному характеру этих расходов.

S = A + M+ (/,

144

По указанным формам легко определить абсолютные отклоне­ния в затратах отдельных элементов и в целом по себестоимости, но такие отклонения без соотношения их с объемом продаж не да­дут представления об экономии или перерасходе. Об экономии или перерасходе говорит расчет относительного (относительно достиг­нутого объема продаж) отклонения. По данным Приложения 2 представим их в сводном виде.

1. Относительное отклонение по амортизации*:

й'А =А1-А0'лк/^= 8726-8311 х049 = = +7 тыс. руб. (перерасход)**.

* 2. Относительное отклонение по материальным затратам:

і  &'М = Mt-M0xkN=5242o-5022ox 1,049 =

- = —264 тыс. руб. (экономия).

і   3. Относительное отклонение по оплате труда с начислениями:

і - A'U= U{~ Unx £Л'= 11 900- 11 628 x 1,049 =

* =-298тыс. руб. (экономия).

> 

4. Относительное отклонение в целом по себестоимости:

і

- Д'5 = 5,-73 054-70 054 x 1,049 = =-555 тыс. руб.,

■  что соответствует сумме трех расчетов по отдельным элемен­там: +7 - 264 - 298 = -555 тыс. руб. і

' Факторный анализ затрат на 1 руб. продаж (продукции). Анализ показателя затрат на I руб. продукции направлен на то, чтобы рас­крыть издержки на производство и реализацию разнородной про­дукции. Этот показатель определяется следующим отношением:

_Себестоимость продукции_

Продукция в оптовых ценах предприятия

* В отличие от абсолютного отклонения Д, обозначим относительное откло­нение Д'.

** Напомним еще раз, что в учебнике при расчетах берется большая точ­ность показателей, т.е. темп роста объема продукции записывается не с тремя знаками после запятой, а с шестью.

145

Затраты на I руб. продукции характеризуют и раскрывают связь себестоимости продукции и прибыли, получаемой от основной деятельности, и изменяются под влиянием следующих факторов:

сн иже н ие себестоимости издел и й;

ассортиментные сдвиги в составе продукции;

изменение цен на материальные затраты, тарифов на энергию и грузовые перевозки;

изменение оптовых цен на продукцию.

По-разному оцениваются изменения затрат на 1 руб. продук­ции, вызванные действием различных факторов.

Уменьшаются затраты на 1 руб. продукции при соблюдении ре­жима экономии, снижении себестоимости продукции отдельных видов, рациональном использовании ресурсов. К росту или сни­жению уровня этого показателя могут привести сдвиги в составе продукции. Увеличение удельного веса в общем объеме малорен­табельной продукции ведет к росту затрат на I руб. продукции.

К изменению затрат на 1 руб. продукции приводит увеличение в общем объеме производства доли новой и более качественной продукции. В этом случае даже временный рост этого показателя на отдельных предприятиях следует считать оправданным. При переходе к массовому производству новых и более качественных изделий затраты на 1 руб. продукции должны снизиться, так как прирост прибыли в цене на эти изделия обгоняет прирост затрат на их производство. Кроме того, все увеличивающийся рост про­изводства новой и более качественной продукции позволяет эко­номить на постоянных расходах.

Повышение уровня этого показателя, вызванное изменением оптовых цен по решению правительственных ведомств и органи­заций, при прочих равных условиях не должно снижать оценки деятельности предприятия. Те цены, которые устанавливаются по соглашению производителя и потребителя продукции, отражают действия работников этих предприятий. Отклонения в затратах на I руб. в результате изменения таких цен обусловливают усилия этих коллективов в проведении режима экономии.

В табл. 6.3 приведены данные годового отчета машинострои­тельного завода, анализ дан по сравнению с планом, но по такой же форме можно отчетный год сравнить с предыдущим годом.

Общее отклонение затрат на 1 руб. продукции от плана опреде­ляется сравнениемстрок9 и 7:75,94- 75,44 = +0,5 коп.,т.е. затра­ты увеличились по сравнению с утвержденным планом. Проана­лизируем влияние различных факторов на это отклонение.

146

„• ' ■•■ -і;- '■!•'»'■' Тзблицаб.З

to,, ,     Выполнение плана по снижению себестоимости продаж продукции и затратам на 1 руб. продукции

Влияние структурных сдвигов в составе продукции (сравниваются строки 8 и 7): 76,66 - 75,44 - +1,22 коп,

Влияние изменения цен на сырье, материалы, тарифов на энер­гию и грузовые перевозки по сравнению с предусмотренными в плане. Таких изменений в рассматриваемом примере не было за отчетный период, следовательно, X

Влияние изменения цен на продукцию (сравниваются строки 9 и 10): 75,94 - 75,88 = +0,06 коп. На повышение затрат на продукцию

147

повлияло снижение оптовых иен на продукцию по сравнению с плановыми ценами на 45 тыс. руб. (53 852 — 53 S07).

Влияние сверхпланового режима экономии определяется сравне­нием строк 10 и 8:75,88 - 76,66 = -0,78 коп. Это чистая экономия, достигнутая в результате бережного использования материальных ресурсов, техники и роста производительности труда.

При окончательной оценке выполнения плана по затратам на I руб. продукции исходят прежде всего из экономии, очищенной от влияния внешних и побочных факторов. Изменения цен на ма­териальные ресурсы (и тарифов заработной платы), а также цен на продукцию иногда являются внешними факторами, не зависящи­ми от деятельности самих предприятий. Влияние структурных сдвигов в части, определяемой самими предприятиями, учитыва­ется при оценке их работы. Предприятия имеют возможность уве­личивать удельный вес изделий повышенного качества, более рентабельных, что ведет к уменьшению затрат на 1 руб. продук­ции. В некоторых случаях, наоборот, условия материально-техни­ческого снабжения и другие причины вынуждают предприятия на­рушить плановую структуру в составе продукции, увеличивать удельный вес менее рентабельной продукции, что сказывается на повышении общих затрат на 1 руб. продукции.

В отдельных случаях анализ факторов, определяющих уровень затратна 1 руб. продукции, следует углублять. Нужно, например, определить влияние таких факторов, как экономия от выпуска про­дукции с отступлениями от условий стандартов, рецептур, техни­ческих условий и технологической дисциплины, экономия и пе­рерасход, вызванные нарушением хозяйственной дисциплины, а также другими зависящими и не зависящими от предприятия при­чинами.

Динамика затрат на 1 руб. продукции. Динамика показателя ана­лизируется по сравнению с предыдущим годом (табл. 6.4).

Таблица 6.4

Динамика затрат на 1 руб. продукции в сопоставимых с предшествующим годом ценах

148

Как видно из таблицы, затраты на 1 руб. товарной продукции (в ценах предыдущего года) снизились на 0,5\%. Фактическое сни­жение затрат на 1 руб. товарной продукции в ценах, действовав­ших в отчетном году, составило 0,4\% (100 — 75,94/76,23), или 0,29 коп. (75,94 -76,23).

Анализ динамики показателя затрат на I руб. продаж следует дополнить анализом факторов по форме табл. 6.6.

Анализ отчетных калькуляции важнейших изделий. Калькуляция отражает уровень затрат по отдельным статьям и в целом на реали­зацию данного вида продукции. Она совмещает натурально-веще­ственную форму затрат на продукцию со стоимостной в разрезе статей калькуляции.

Анализ калькуляции позволяете наибольшей полнотой выявить причины отклонений от намеченного уровня затрат и вскрыть ре­зервы дальнейшего снижения себестоимости продукции.

Анализ и оценка методов списания затрат на себестоимость про­дукции. Правильность определения себестоимости единицы про­дукции — одна из основных аналитических задач. Основу реше­ния большого круга управленческих задач составляет именно се­бестоимость. Эффективность работы организации во многом зависит от информации о формировании себестоимости, поскольку:

1) затраты на производство и сбыт продукции —база для уста­новления продажной цены;

2) информация о себестоимости — основа прогнозирования и управления производством.

Прямые затраты, как трудовые, так и материальные, могут быть непосредственно отнесены на конкретный вид продукции или ус­луг; общепроизводственные расходы могут быть распределены по видам продукции только с помощью специальных методов. Обо­снованность базы распределения — задача анализа.

Распределение затрат — отнесение понесенных затрат к опре­деленным объектам затрат. Объект затрат — организационное подразделение, контракт или другая учетная единица, по которой собираются данные о затратах и измеряется стоимость бизнес-про­цессов, продукции, работ, проектов капиталовложений идр.

По объектам затрат обычно выделяют методы распределения затрат при массовом и серийном производстве (по деталям, изде­лиям, процессам, переделам) и при индивидуальном и мелкосе­рийном производстве (по заказам). В России используют попро-цессный, попередельный и позаказный методы калькулирования

149

себестоимости. В данной главе рассмотрены позаказный и попро-цессный методы.

Другой важной категорией процесса распределения затратяв-ляется центр затрат—организационная единица или область дея­тельности, где целесообразно накапливать информацию об издерж­ках на приобретение активов (входящие в затраты) и расходах (за­траты на выходе). Чаще всего это структурные подразделения низового уровня, не обладающие относител ьной самостоятельно­стью (производственный участок, бригада, цех).

Все группировки затрат предназначены для принятия управлен­ческих решений. В системе управленческого учета затраты долж­ны распределяться по двум главным группам объектов: подразде­лениям и продукции.

Процесс осуществляется в два этапа:

1) сбор затрат по центрам ответственности (затрат);

2) отнесение их на конкретную продукцию, обрабатываемую в данном цехе (или другую калькуляционную единицу).

При расчете себестоимости готовой продукции прибегают к калькулированию затрат с включением всех затрат (полная себе­стоимость) ил и только их части (производственная себестоимость, которая, как уже подчеркивалось, включает прямые материальные и трудовые затраты и общепроизводственные расходы).

Основное различие этих методов заключается в порядке рас­пределения текущих (периодических) расходов: в первом случае при калькулировании полной себестоимости все затраты распре­деляются между проданной продукцией и остатками готовой про­дукции; во втором случае косвенные общехозяйственные и ком­мерческие расходы полностью относят на продажу.

Методы калькулирования себестоимости влияют на форму фи­нансовой отчетности.

В финансовом отчете при использовании метода включения затрат представлен расчет операционной прибыли от основной деятельности, предусматривающий два этапа:

1) расчет валовой прибыли как разности между выручкой от продаж и всеми производственными затратами;

2) расчет операционной прибыли как разности между валовой прибылью и коммерческими и общехозяйственными расходами.

Данные о валовой прибыли составляют основу принятия уп­равленческих решений относительно сокращения или развития производства продукции. Если величина валовой прибыли, при­носимой продуктом, больше производственных расходов, это сра­зу сказывается на ее величине.

150

Прямые затраты, т.е. затраты материалов и расходы на оплату труда производственных рабочих, нетрудно исчислить при кальку­лировании себестоимости. Общепроизводственные расходы нельзя прямо отнести на конкретные виды готовой продукции, при их спи­сании часто прибегают к нормативным коэффициентам, рассчитан­ным для каждого подразделения или функционирующего объекта.

Расчет коэффициента предусматривает три этапа.

1- й этан. Составление бюджета (сметы) общепроизводственных расходов. Прогнозируемую величину общепроизводственных рас­ходов рассчитывают на основании данных о динамике затрат. Эту операцию необходимо выполнить для каждого производственно­го подразделения на предстоящий отчетный период.

2- й этап. Выбор базы распределения общепроизводственных расходов. Для этого определяютсвязь между общепроизводствен­ными расходами и объемом готовой продукции, используя какой-либо измеритель производственной деятельности, например чис­ло отработанных часов, сумму начисленной заработной платы про­изводственных рабочих, количество машино-часов. Выбранная база формализованным путем наиболее тесно связывает общепро­изводственные расходы с объемом выпущенной продукции.

3- й этап. Исчисление нормативного коэффициента общепро­изводственных расходов путем деления прогнозируемой на пред­стоящий период величины общепроизводственных расходов на прогнозируемое количественное выражение базы распределения (часы, денежные единицы).

Затем общепроизводственные расходы относят на каждый вид продукции посредством этого коэффициента. Сумму относимых общепроизводственных расходов определяют умножением норма­тивного коэффициента общепроизводственных расходов на фак­тическую величину выбранной базы распределения. Полученную сумму добавляютк затратам основных материалов и начисленной оплате труда производственных рабочих, приходящимся на одно изделие. В результате получают себестоимость готовой продукции.

При определении себестоимости единицы производственной продукции используют формулу

Производственная себестоимость готовой продукции Количество единиц готовой продукции

Особенности учета и анализа затрат в отдельных сегментах биз­неса. Для анализа и контроля деятельности предприятия сегменты бизнеса могут разделяться в зависимости от формы собственности

151

и других признаков. Рассмотрим только отраслевые и географи­ческие (территориальные) сегменты, поскольку их отчетность име­ет наибольшее информационное значение.

Выделение отраслевых и географических сегментов бизнеса и формирование по ним отчетности обусловлены острой потребно­стью вдополнительной информации, необходимойдля принятия управленческих решений как ее внутренними, так и внешними по­требителями. В результате отчетность сегментов является одновре­менно и внешней отчетностью, поскольку онадолжна быть вклю­чена в финансовый отчет предприятия, и внутренней отчетнос­тью, поскольку в значительной степени базируется на данных управленческого учета, а содержащаяся в ней информация исполь­зуется для оценки сегментов и принятия внутрифирменных так­тических и стратегических решений.

В целяхотчетности выделяются сегменты:

отраслевые — на основе:

группировки родственных видов производимой продукции (ус­луг);

типа покупателя (заказчика);

географические — на основе:

географического размещения операций (услуг) предприятия; географического размещения рынков; типа покупателя (заказчика).

Расходы сегмента — это расходы, непосредственно увязывае­мые с сегментом, или соответствующая часть расходов предприя­тия, которую можно на объективной (разумной) основе распреде­лить на конкретный сегмент.

Рассмотрение отчетности отраслевых и географических сегмен­тов позволяет сделать некоторые основные выводы.

I. Несмотря на то что отчетность о сегментах крупных дивер­сифицированных предприятий входит в состав их внешней фи­нансовой отчетности, показатели этой отчетности исчисляются на основе принципов внутренней отчетности центров ответственно­сти. Во-первых, отчетные показатели включают результаты от опе­раций сегмента какс внешними контрагентами предприятия, так и сдругими сегментами предприятия, т.е. внутренний оборот, обо­рот по внутренней кооперации. Во-вторых, для исчисления сто­имостных показателей используются трансфертные цены — внут­ренние цены передачи продуктов и услуг одним сегментом друго­му сегменту того же предприятия, которые могут исчисляться на базе фактических затрат сегмента; «справедливой» рыночной цены; рыночной цены за вычетом определенной скидки.

152

2. Составление отчетности о сегментах ведет к появлению вси­стеме управленческого учета новых объектов: направления деятель­ности предприятия; группы родственных продуктов или услуг; гео­графические регионы, где предприятие осуществляет те или иные хозяйственные операции, в разрезе которых следует группировать данные о затратах, выручке (поступлениях), прибыли (доходах),-активах и другие, что ведет кувеличению объема учетных работ, а значит, и затрат на ведение учета и отчетности. Однако опыт ис­пользования отчетности о сегментах убеждает, что эффект отчет­ной информации для принятия управленческих решений намного превышает расходы на ее получение.

Методы списания затрат как на себестоимость продукции, так и на отдельные сегменты бизнеса оказывают влияние на качество и размер прибыли.

Анализ чрезвычайных доходов и расходов. В положениях по бух­галтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и «Расходы организации» (ПБУ 10/99), а также в Методических рекоменда­циях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчет­ности организаций, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 № 60н, устанавливается содержание чрезвычайных до­ходов и расходов. Согласно указанным документам к чрезвычай­ным доходам относятся:

полученные или начисленные суммы страхового возмещения и суммы покрытия из других источников убытков от стихийных бед­ствий, пожаров, аварий, прочих чрезвычайных событий;

стоимость материальных ценностей, остающихся отсписания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов;

прочие чрезвычайные доходы.

К чрезвычайным расходам относятся:

стоимость материально-производственных ценностей, утрачен­ных в результате чрезвычайных обстоятельств (стихийного бед-! ствия, пожара, аварии, национализации имущества идр.);

убытки отсписания пришедших в негодность в результате сти-, хинных бедствий, пожаров, аварий, прочих чрезвычайных собы- тий и не подлежащих восстановлению и дальнейшему использо- s ванию объектов основных средств;

прочие чрезвычайные расходы.

При проведении анализа в первую очередь выясняется общая картина факторов, формирующих сальдо чрезвычайных доходов и

153

расходов. Результаты укрупненного анализа оформляются в фор­ме табл. 6.5.

Таблица 6.5

Анализ сальдо чрезвычайных доходов и расходов, тыс. руб.

Далее поданным бухгалтерского учета определяются детализи­рованная структура чрезвычайных доходов и расходов и ее дина­мика за отчетный период по сравнению с предыдущим периодом. Результаты детализированного анализа представляются в форме табл. 6.6 и 6.7. На основе аналитических таблиц определяются фак­торы, оказавшие наибольшее влияние на изменение сальдо чрез­вычайных доходов и расходов в отчетном периоде по сравнению с предыдущим периодом.

Таблица 6.6

Анализ чрезвычайных доходов предприятия, тыс. руб.

154

Окончание табл. 6.6

Таблица б. 7

Анализ чрезвычайных расходов предприятия, тыс. руб.