Название: Как перевести российскую отчетность в международный стандарт - Соснаускене О.И.

Жанр: Аудит

Рейтинг:

Просмотров: 856


3.4. практические методы сопряжения российской и международной отчетности

Большинство российских предприятий, которые составляют кон­солидированную отчетность, формируют отчетность по международ­ным стандартам путем так называемой перекладки отчетности, под­готовленной по правилам российского бухгалтерского учета. Эта процедура непростая, длится, как правило, несколько месяцев и по­требляет значительные ресурсы. Данный вопрос нашел свое отраже­ние в Концепции, где в качестве одной из серьезных проблем бухгал­терского учета отмечены неоправданно высокие затраты хозяйству­ющих субъектов на подготовку консолидированной финансовой от­четности по международным стандартам путем трансформации бух­галтерской отчетности, подготовленной по российским правилам.

Концепция МСФО составляет методологическую основу для раз­работки применения МСФО и предназначена для того, чтобы помо­гать Правлению КМСФО и составителям финансовой отчетности:

• в разработке будущих и в пересмотре существующих МСФО (чтобы разрабатываемые стандарты были непротиворечивы и последовательны, необходимо наличие единой методологической основы для их разработ­ки, которая могла бы служить ориентиром Правлению КМСФО и содер­жала бы основные принципы составления финансовой отчетности);

• в продвижении гармонизации правил, бухгалтерских стандар­тов и процедур, связанных с представлением финансовой отчетнос­

228

ти (работа направлена на достижение общих подходов разработчи­ков стандартов повсему миру к учету и составлению финансовой от­четности; взаимопонимание между разработчиками, достигнутое на уровне концептуальных вопросов, является значительным шагом впе­ред на пути сближения стандартов отчетности);

• помогать национальным органам стандартизации в разработке национальных стандартов (разработчики национальных стандартов могут принимать Концепцию МСФО в качестве ориентира в своей де­ятельности, что позволит им принять такие правила и принципы, ко­торые будут соответствовать признанным мировым стандартам);

• в применении МСФО, в том числе в отсутствие МСФО по опреде­ленной теме (далеко не все операции и сделки охвачены международ­ными стандартами, например, отсутствует стандарт по составлению отчетности предприятиями добывающих отраслей, поэтому некото­рые организации, применяющие МСФО, используют для учета специ­фических операций стандарты иных стран (например, US GAAP), тре­бования которых не противоречат Концепции МСФО).

Концепция МСФО не является стандартом, и требования стандар­тов имеют приоритет перед положениями Концепции в случае, если между ними существует несоответствие либо противоречие. Проти­воречивых случаев в МСФО немного, но они существуют, поскольку общие положения Концепции могут не учитывать всего разнообра­зия сделок и иных событий, охватываемых требованиями стандартов.

В Концепции МСФО изложены:

• цель финансовой отчетности;

• качественные характеристики финансовой отчетности, опреде­ляющие полезность содержащейся в ней информации;

• определения, принципы признания и оценки элементов фи­нансовой отчетности;

• концепции капитала и поддержания капитала.

Концепция МСФО определяет цель составления финансовой от­четности общего назначения как «обеспечение различных ее пользо­вателей информацией, необходимой в процессе принятия экономи­ческих решений».

Пользователи финансовой отчетности общего назначения име­ют разнообразные интересы по отношению к данной финансовой

229

отчетности и составившему ее предприятию, однако, несмотря на эти различия, у них существуют общие потребности в получении надеж­ной и достоверной финансовой информации об организации.

В Концепции МСФО приведены несколько основных групп поль­зователей финансовой отчетности:

1) инвесторов интересует риск, связанный с инвестициями, и их доходность;

2) работников предприятия - информация о стабильности и прибыльности нанимателей, способности организации обеспечить заработную плату, пенсии и возможность трудоустройства;

3) кредиторов предприятия - информация, позволяющая опреде­лить, будет ли кредит или заем и причитающиеся по нему проценты выплачены в срок;

4) поставщиков и прочих торговых кредиторов - информация, которая дает им возможность определить, будет ли задолженность перед ними погашена в срок;

5) покупателей - информация о стабильности организации;

6) правительство и правительственные органы заинтересованы в получении информации, необходимой для распределения ресурсов, для регулирования деятельности организаций, определения налого­вой политики, размера национального дохода и т.д.;

7) общественность в целом интересует информация о тенденци­ях и последних изменениях в благосостоянии организации и о диа­пазоне ее деятельности, что необходимо для оценки возможного вклада организации в развитие общества.

Основными типами финансовых отчетов являются:

1) бухгалтерский баланс, содержащий информацию о финансо­вом положении организации;

2) отчет о прибылях и убытках, содержащий информацию о ре­зультатах деятельности организации;

3) отчет о движении денежных средств, содержащий информа­цию об изменениях в финансовом положении организации.

Для составления бухгалтерского баланса используется ин­формация о финансовом положении организации, которая необхо­дима для оценки экономических ресурсов, финансовой структуры организации, ликвидности и платежеспособности, способности орга­низации адаптироваться к изменениям окружающей среды.

230

Для составления отчета о прибылях и убытках использу­ется информация о результатах деятельности организации, которая необходима для оценки потенциальных изменений в экономических ресурсах, которые она, вероятно, будет контролировать в будущем; прогнозирования ее способности создавать потоки денежных средств за счет имеющейся ресурсной базы; формирования суждения об эффективности использования потенциальных ресурсов.

Для составления отчета о движении денежных средств

используется информация об изменениях в финансовом положении организации, которая необходима для оценки инвестиционной, фи­нансовой и операционной деятельности, способности организации создавать денежные средства и их эквиваленты, потребностей орга­низации в денежных средствах.

Каждый из перечисленных типов финансовой отчетности содер­жит ограниченный объем информации, которого недостаточно, для того чтобы составить представление о финансах организации в це­лом, однако в совокупности эти отчеты с пояснениями к ним предо­ставляют пользователю достаточно данных для того, чтобы прини­мать экономические решения.

Чтобы соответствовать МСФО, финансовая отчетность должна удовлетворять следующим требованиям:

1) требование достоверности, когда финансовая отчетность должна достоверно представлять финансовое положение, финансо­вые результаты деятельности и движение денежных средств органи­зации (требование надлежащего применения МСФО);

2) требование соответствия всем положениям МСФО, когда фи­нансовая отчетность не должна представляться как соответствующая МСФО, если она не соответствует всем требованиям каждого приме­нимого Стандарта и каждой применимой интерпретации ПКИ, то есть невозможно частично соответствовать МСФО;

3) требование раскрытия информации о соответствии МСФО, когда финансовая отчетность, соответствующая МСФО, должна обя­зательно содержать заявление о таком соответствии, в противном случае она не будет считаться соответствующей МСФО.

Основные требования МСФО к представлению финансовой от­четности:

231

1) отчетность за каждый период должна быть единообразной по виду, таким образом, обеспечивается сопоставимость финансовой от­четности;

2) активы, обязательства, акционерный капитал должны быть разде­лены в структуре отчетности таким образом, чтобы показать их взаимо­связь и сфокусировать внимание пользователя на важных подразделах.

Основные допущения при подготовке финансовой отчет­ности.

Отчетность по МСФО составляется по методу начисления, пред­полагающему, что результаты сделок и прочих событий признаются при их наступлении (а не при получении или выплате денежных средств или их эквивалентов) и учитываются в том отчетном перио­де и отражаются в финансовых отчетах тех отчетных периодов, в ко­торых они произошли. Метод начисления значительно шире метода «по отгрузке», поскольку предполагает отражение в учете и отчетнос­ти всех фактов хозяйственной деятельности (а не только продажи продукции) на те даты, когда они имеют место.

Пример

Предприятие «А» владеет облигациями предприятия «В». Проценты по облигациям выплачиваются ежеквартально, 20 чис­ла месяца, следующего за отчетным кварталом. Согласно методу начисления предприятие «А» начисляет проценты по облигациям 20 числа каждого месяца, следующего за отчетным кварталом, независимо от действительного поступления денег на счет пред­приятия «А».

Исключение из общего правила составления отчетности по методу начисления составляет отчет о движении денежных средств, в котором не учитываются начисленные, но неполу­ченные (невыплаченные) средства.

При составлении отчетности по МСФО действует допущение не­прерывности деятельности предприятия, когда у организации нет ни намерения, ни необходимости в ликвидации или в существенном со­

232

кращении масштабов деятельности. В случае, если предприятие нахо­дится в стадии ликвидации, либо намерено начать ликвидационные процедуры, либо вынуждено пойти на существенные сокращения масштабов деятельности, сопровождающиеся неисполнением обяза­тельств по уже заключенным контрактам, масштабными увольнения­ми работников, и т.д., оно не должно применять МСФО в качестве ос­новы для составления отчетности.

Применение этого допущения позволяет избежать искажения в финансовой отчетности реального состояния организации в случае, если непрерывность ее деятельности под вопросом. Активы и обяза­тельства предприятия, которое в предыдущих отчетных периодах функционировало нормально, могут значительно измениться в стои­мости на момент принятия решения о банкротстве и ликвидации это­го предприятия. В последнем случае предприятию необходимо как можно быстрее «сбросить» все более-менее ликвидные активы, не до­жидаясь выгодной конъюнктуры. Поэтому те активы, которые оцени­вались ранее по рыночной стоимости либо по амортизированной се­бестоимости, будут оцениваться по ликвидационной стоимости.

Пример

Принято решение о ликвидации предприятия в связи с его банкротством.

Балансовая стоимость его основных средств (первоначаль­ная стоимость при приобретении за вычетом накопленной амортизации) составляет 5 млн. руб.

По оценкам экспертов продажа этих основных средств в их существующем состоянии и при современном состоянии ры­ночной конъюнктуры принесет не более 1,5 млн. руб.

В балансе предприятия за отчетный период, в котором бы­ло принято решение о его ликвидации, основные средства должны отражаться в сумме 1,5 млн. руб.

Требования МСФО 16 «Основные средства» и МСФО 36 «Обесценение активов» в данном случае не применяются, по­скольку не соблюдается допущение о непрерывности деятель­ности предприятия.

233

Для того чтобы тот или иной объект был показан в финансовой отчетности, необходимо, чтобы он соответствовал критериям при­знания.

Признание - это введение в баланс или отчет о прибылях и убыт­ках объекта, который соответствует определению одного из элементов финансовой отчетности (актива, обязательства, капитала, дохода или расхода) и отвечает следующим условиям (критериям) признания:

1) существует вероятность того, что экономические выгоды, ассо­циируемые с данным объектом, будут в будущем получены предприя­тием или уменьшатся;

2) фактические затраты на приобретение или стоимость объекта могут быть надежно оценены.

Первый критерий признания непосредственно вытекает из рас­смотренных выше определений элементов финансовой отчетности.

Если в результате той или иной операции не ожидается измене­ния экономических выгод для предприятия, она никоим образом не влияет на его финансовое положение и результаты деятельности.

Пример

Акционерное общество произвело операцию по консолида­ции собственных акций в пропорции 1/10. В результате ее ус­тавный капитал при неизменной величине в 1 млн. руб. стал состоять из 1000 акций вместо 10 000 акций. Никаких измене­ний экономических выгод для общества в данном случае не произошло и не ожидается. Данная операция не приводит к признанию новых объектов в финансовой отчетности.

Актив признается в балансе, когда существует вероятность полу­чения предприятием будущих экономических выгод, а актив имеет стоимость или оценку, которая может быть надежно определена. Ак­тив не признается в балансе, когда были понесены затраты, в отно­шении которых получение предприятием в будущем экономичес­ких выгод на дату составления отчетности маловероятно. Вместо этого подобная операция ведет к признанию расхода в отчете о прибылях и убытках.

234

Пример

Организация может вложить в исследования, связанные с разработкой нового продукта, достаточно большие средства, однако на дату составления отчетности получение экономиче­ских выгод в связи с этими исследованиями (т.е. положитель­ные результаты проведенных исследований, которые впослед­ствии будут воплощены в новом продукте) неочевидно. В этой ситуации результаты исследований не будут отражаться в каче­стве активов, а, наоборот, понесенные затраты будут признаны организацией в качестве расходов.

Обязательство признается в балансе, если существует вероят­ность того, что в результате погашения текущего обязательства орга­низация лишится ресурсов, содержащих экономические выгоды, а ве­личина этого погашения может быть надежно оценена.

Пример

Против предприятия покупателем его продукции подан су­дебный иск о возмещении ущерба на крупную сумму. На мо­мент составления отчетности предприятие не имеет опреде­ленности в отношении того, каким образом разрешится данное судебное дело и придется ли выплачивать компенсацию в заяв­ленной или иной сумме. Соответственно, данный объект - воз­можная выплата компенсации истцу - не соответствует крите­рию признания обязательств.

Доход признается в отчете о прибылях и убытках, если имеет ме­сто увеличение будущих экономических выгод, связанных с увеличе­нием активов или уменьшением обязательств, которые могут быть на­дежно оценены. Например, выручка от продажи продукции и услуг, доходы от инвестирования (проценты и дивиденды по ценным бума­гам в портфеле организации, проценты по депозитным вкладам) и т.д.

Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках, если возни­кает уменьшение в будущих экономических выгодах, связанных с

235

уменьшением актива или увеличением обязательства, которые могут быть надежно оценены. Например, себестоимость проданной про­дукции, расходы в связи с финансированием деятельности компании (проценты, выплачиваемые по ценным бумагам, эмитированным компанией, проценты по полученным кредитам и займам) и т.д.).

Некоторые виды доходов и расходов по требованиям МСФО признаются не в отчете о прибылях и убытках, а в отчете о движении капитала. Например, изменение стоимости основных средств от пе­реоценки согласно МСФО 16 «Основные средства» и изменение сто­имости финансовых активов, удерживаемых для продажи, согласно МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» отража­ются в качестве изменений в капитале отчитывающейся организации.

Оценка - это процесс определения денежных величин, в кото­рых элементы финансовой отчетности должны признаваться и отра­жаться в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках. В ре­зультате оценки каждая статья финансовой отчетности получает оп­ределенное денежное значение. Оценка производится конкретным методом, который предписан соответствующим МСФО.

Выбор метода оценки должен быть закреплен в документе об учетной политике организации.

Методы оценки элементов финансовой отчетности.

Фактическая стоимость приобретения.

Активы учитываются по сумме уплаченных за них денежных средств или их эквивалентов, или по справедливой стоимости встреч­ного предоставления при их приобретении. Например, приобретен­ное основное средство отражается при первоначальном признании (т.е. зачислении на баланс компании) в сумме фактически уплаченных за него денежных средств с учетом затрат на транспортировку до ме­ста эксплуатации средства и доведение его до рабочего состояния.

Обязательства учитываются по сумме поступлений в обмен на обязательство или, в некоторых случаях (например, налоги на при­быль), по суммам денежных средств или их эквивалентов, уплата кото­рых ожидается при нормальном ходе дел. Например, в случае если ос­новное средство уже поставлено, но еще не оплачено, обязательство перед поставщиком будет учитываться в сумме платежа по договору.

236

Текущая (восстановительная) стоимость.

Активы отражаются по сумме денежных средств или их эквива­лентов, которая должна быть уплачена в случае приобретения таких же или аналогичных активов в настоящий момент. Обычно в данном случае речь идет о рыночной стоимости таких же или аналогичных активов, скорректированной на величину износа.

Обязательства отражаются по недисконтированной сумме денеж­ных средств или их эквивалентов, которую предполагалось бы упла­тить в целях исполнения обязательств в настоящий момент. Напри­мер, текущая стоимость задолженности по полученному кредиту бу­дет равна сумме, которую необходимо уплатить банку в настоящий момент, чтобы погасить эту задолженность.

Возможная стоимость реализации (исполнения).

Активы отражаются по сумме денежных средств или их эквива­лентов, которая в настоящее время может быть выручена от продажи актива при нормальном ходе дел. Возможная стоимость реализации демонстрирует, сколько можно было бы получить от продажи актива, в противоположность текущей стоимости которая показывает, сколько необходимо потратить для покупки такого же или аналогич­ного актива.

Обязательства отражаются по стоимости их погашения, то есть по недисконтированной сумме денежных средств или их эквивален­тов, которую предполагалось бы потратить для погашения обяза­тельств, при нормальном ходе дел. Обычно в деловой практике под возможной стоимостью исполнения обязательства подразумевается сумма обязательства по договору с учетом вероятных штрафов и пе­ней, в случае если организация в настоящее время нарушает условия договора, и, скорее всего, контрагент воспользуется правом взыска­ния штрафов или пеней с организации.

Приведенная стоимость.

Активы отражаются в текущей оценке дисконтированной стои­мости будущих чистых поступлений денежных средств в ходе нор­мальной деятельности.

Обязательства отражаются по дисконтированной стоимости буду­щих чистых платежей денежных средств, которые, как предполагается, потребуются для исполнения обязательств при нормальном ходе дел.

237

Приведенная стоимость представляет собой расчетную величину, характеризующую стоимость денег во времени. В случае, когда мы имеем дело с активами и обязательствами, погашение и реализация которых предполагается по истечении нескольких отчетных перио­дов (лет), их номинальная стоимость на данный момент может суще­ственно отличаться от той стоимости, в которой они принимаются в расчет отчитывающейся организацией.

Пример

Обязательство уплатить 1 млн руб. через три года после от­четной даты будет стоить на отчетную дату существенно мень­ше, поскольку для того чтобы получить такую сумму к назна­ченному для платежа сроку, компании сегодня достаточно вложить 750 тыс. руб. при ставке дохода 13\% (с учетом налога на прибыль по ставке 24\%). Соответственно, в эту сумму орга­низация и оценит данное обязательство. С другой стороны, для кредитора организации актив в виде права получить через три года 1 млн. руб. также на отчетную дату будет стоить меньшую сумму, исходя из существующей на эту дату ставки доходнос­ти альтернативных инвестиций (например, по депозитным вкладам сроком аналогичной продолжительности).

Генерирующая единица - это наименьшая идентифицируемая группа активов, которая обеспечивает поступления денежных средств, в результате непрерывного использования активов. При этом данные денежные поступления в значительной степени независимы от по­ступлений денежных средств от других активов или групп активов.

В качестве генерирующей единицы может выступать:

• подразделение по производству определенных видов продукции;

• подразделение по предоставлению услуг;

• целое предприятие в составе консолидированной группы (та­бачная фабрика, туристическая фирма и т.д.), в зависимости от того, на каком уровне можно выделить денежные поступления, независи­мые от денежных поступлений от других активов и генерирующих единиц.

238

При выделении генерирующей единицы нужно иметь в виду, что совершенно необязательно, чтобы денежные потоки от данной еди­ницы поступали из внешних по отношению к предприятию (консо­лидированной группе) источников. Достаточно, чтобы такая возмож­ность - генерировать денежные поступления извне - присутствовала.

Пример

Если в составе группы имеется автотранспортная колонна (АТК), ее можно выделить в качестве отдельной генерирующей единицы в том случае, когда в данном регионе существует ры­нок автотранспортных услуг, и АТК могла бы оказывать соответ­ствующие услуги сторонним лицам. Если же предприятие нахо­дится в отдаленном районе, где отсутствуют иные предприятия и, соответственно, отсутствует рынок автотранспортных услуг, АТК нельзя выделить в качестве генерирующей единицы.

Сумма признанного убытка от обесценения генерирующей еди­ницы распределяется между активами единицы пропорционально их балансовой стоимости. Исключение составляет генерирующая еди­ница, содержащая гудвилл, поскольку в этом случае сначала на сумму убытка уменьшается балансовая стоимость гудвилл, а затем остаток (при его наличии) распределяется между остальными активами еди­ницы на пропорциональной основе.

Информация о начисленном и восстановленном убытке от обесце­нения активов раскрывается в примечаниях к финансовой отчетности.


Оцените книгу: 1 2 3 4 5