Название: Финансы организаций - Гаврилова А. Н.

Жанр: Финансы

Рейтинг:

Просмотров: 11152

3.4. калькулирование себестоимости продукции

Калькулирование себестоимости представляет способ выде­ления и накопления затрат, понесенных для создания продукта, на определенных калькуляционных счетах с целью определения производственной и полной себестоимости отдельных видов про­дукции и всего товарного выпуска.

В качестве объекта калькулирования выступают отдельные виды продукции, работ, услуг, продукция подразделений основ­ного и вспомогательного производства, продукция разной степе­ни готовности и вся товарная продукция предприятия. Главной задачей калькулирования является определение плановой себес­тоимости отдельных видов изделий по статьям расходов. На основе себестоимости отдельных изделий устанавливается пла­новая себестоимость всего товарного выпуска предприятия (объ­единения) на год с поквартальной и месячной разбивкой затрат. Плановые калькуляции используются для установления опто­вых цен, разработки мероприятий по снижению себестоимости продукции.

На предприятиях составляются плановые и отчетные, каль­куляции. Плановые калькуляции разрабатываются по планиру­емым на период затратам, тогда как отчетные калькуляции составляются на основе фактических затрат на производство и реализацию продукции (см. табл. 3.5). В качестве калькуляцион­ных единиц в практике планирования и учета затрат использу­ются физические единицы измерения производственной програм­мы предприятия (штуки, тонны, метры и т. п.).

На важнейшие виды продукции составляются развернутые калькуляции,в которых расшифровываются затраты на сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, комплектующие изде­лия, оплату труда и др. В случаях когда отдельные изделия изготавливаются в различных модификациях, калькуляции со­ставляются, как правило, на каждую модификацию. При широ­кой номенклатуре выпускаемой продукции калькуляции могут составляться на группу однородных изделий с последующим ис­числением с помощью экономически обоснованных методов себе­стоимости отдельных видов (типосорторазмеров) продукции, вхо­дящих в соответствующую группу.

Составление отчетной (фактической) калькуляции себесто­имости продукции имеет цель выявить действительную величи­ну затрат на производство продукции за соответствующий пери­од времени. Отчетная себестоимость калькулируется на основе учета фактических затрат на производство, осуществляемого по первичным бухгалтерским документам. На основе отчетных каль­куляций выявляются отклонения фактических затрат от плано­вых норм (экономия, перерасход).

Исходя из характера продукции, технологии и организации производства, а также способов отнесения затрат (издержек) к определенному объекту калькуляции, применяются различные модели и методы калькулирования себестоимости. В настоящее время общепринятой классификации методов калькулирования не существует. В международной практике учета чаще всего принято выделять такие критерии их обособления, как полнота включения затрат, в соответствии с чем модно выделить две ос­новные модели калькулирования себестоимости продукции:

модель полного распределения затрат (absortion costing);

модель частичного распределения затрат (direct costing).

Модель полного распределения затрат служит для целей про­изводственного учета, тогда как модель частичного распределе­ния затрат предназначена главным образом для целей управлен­ческого учета на предприятии.

В рамках перечисленных моделей калькулирования себесто­имости целесообразно классифицировать методы калькулирова­ния в зависимости от определяющих признаков (рис. 3.2).

Модели калькулирования себестоимости продукции

Модель полного распределения затрат

Модель частичного распределения затрат

Метод прямого счета I

По изделиям

Дирекг-костинг

Нормативный метод

Расчетно-аналитический метод

Пооперационный

X

Метод рационального обобщения

Попередельный

X

Параметрический метод

Попроцессный

Метод исключения затрат

Коэффициентный метод

Комбинированный метод

По способам расчета

            ♦

По объектам калькулирования

Методы калькулирования

Рис. 3.2. Классификация методов калькулирования себестоимости продукции

Прибыль, руб.

^3

=? ІЗ

S

3 3

Товарная продук­ция, руб.

Рента-бель-ность,

\%

Полная с/ст-ть,

руб.

Доля обще- ш*ьхюл\% расхо- дов в факт, с/ст-ти, \%        

Общезаводские расходы, руб.

3

* &

5Б э£ и

= 5

Sis 8"

£■

:Э5

1 rn с

і 1

5

В

о

!9§

Г**

5 n_

Расходы на со­держ. и эксплуа­тацию оборудов-я, РУб-

К'

■ s

•я

Доля отчисл. на сон, страх, в факт, с/ст-ти, \%

Отчисл. на соц. страх., руб.

18 с

Доля доп. зара­ботной платы в факт.с/ст-ти,\%

Дополнительная заработная плата, руб.

5Я

? 8

:8

Доля оси. зара­ботной платы в факт, с/ст-ти, \%

г DO ЭО 4f"

Основная зара­ботная плата, руб.

1$

2 S

І

Доля сырья имат-лов в факгич. с/ст-ти, \%

3"

1 Ю Г

Р

£8"

Сырье и материа­лы, руб.

Кол-во

П/Ф

Наименование из­делий

< 

5 а

Si

а

s

I

о

а

і е S'

№ п/п

Способ калькулирования или комбинация способов калькули­рования определяется в зависимости от выбранного пообъектного метода калькулирования. Общая схема калькулирования себес­тоимости должна предполагать определение целей и задач каль­кулирования и на их основе выбора соответствующей модели. При этом следует заметить, что в условиях рыночной экономики представляется целесообразным использование на предприятии обеих моделей калькулирования, так как, отвечая различным локальным целям и задачам, стоящим перед предприятием, в целом они направлены на решение глобальной цели предприя­тия — получение прибыли.

Одним из основных методов калькулирования является со­ставление калькуляции по изделиям. Объектом учета и кальку­лирования является единица продукции. При этом методе каль­кулирования возможно использования всех способов составле­ния калькуляций. Применение того или иного способа зависит от вида производимой продукции, особенностей технологического процесса и перерабатываемого, сырья.

3.4.1. Калькулирование полной себестоимости продукции

Традиционным методом калькулирования на отечественных предприятиях является метод полной стоимости, который в международной учетной практике принято называть эмпиричес­ким. Суть его заключается в том, что прямые затраты непо­средственно относят на себестоимость, а косвенные — пропор­ционально выбранной базе распределения, которая при свободе выбора определяется, как правило, опытным путем.

Методы учета полной стоимости позволяют исчислять вели­чину себестоимости, которая способствует правильному страте­гическому выбору ценовой политики и оценке конкурентоспособ­ности предприятия в своей отрасли, дает возможность более объективно анализировать рентабельность и степень доходности продаж определенных видов продукции, работ, услуг. Методы измерения полной стоимости основаны на применении ряда спо­собов исчисления всех затрат предприятия, имевших место в течение отчетного периода. К ним относятся метод центров ана­лиза, или однородных секций, метод рационального обобщения издержек, метод нормативного распределения постоянных за­трат.

Выделим основные методы расчета себестоимости, использу­емые при калькуляции полной себестоимости.

Метод прямого счета предполагает определение себес­тоимости единицы продукции путем деления общей суммы из­держек на количество выработанной продукции. Этот метод при­меняется в основном на предприятиях, производящих однород­ную продукцию. В западной практике этот метод имеет название "калькуляция удельных издержек" (average cost calculation).

Сфера применения этого способа ограничена, так как число предприятий, производящих продукцию одного вида, весьма не­значительно. Чаще на практике применяется его модифика­ция — расчетно-аналитический способ калькулирования,

Расчетно-аналитический метод калькулирования себе­стоимости предполагает определение прямых затрат на едини­цу продукции на основе норм расхода, а косвенных затрат — пропорционально признаку, установленному в отрасли. К таким признакам относятся следующие:

количество основного производственного материала — ис­пользуется главным образом в материалоемких отраслях;

стоимость основного производственного материала — при­меняется в отраслях, где производство требует применения до­рогостоящих сырьевых ресурсов;

прямые затраты рабочего времени — используется в тру­доемких отраслях;

основная заработная плата производственных рабочих;

машиночасы работы оборудования — применяется в фондо­емких отраслях.

В зарубежной практике принято распределять косвенные затраты на следующие группы:

накладные затраты на материал (МН), например, затраты на содержание складских площадей, заработную плату работни­кам склада и отдела закупок;

производственные накладные затраты (ПН), например, зарплата персоналу планового и конструкторского отдела, амор­тизация оборудования и зданий, затраты на отопление помеще­ний цехов;

административные накладные затраты (АН), например, заработная плата руководства предприятия;

торговые накладные затраты (ТН), например, затраты на рекламу, заработная плата работников отдела сбыта.

АН и ТН, как правило, объединяются и называются обще­фирменными накладными затратами (ОФН).

При распределении этих затрат предприятия придерживают­ся следующего основного правила: база надбавки должна отра­жать меру потребления косвенных издержек определенным про­дуктом.

В соответствии с этим правилом в качестве основы распреде­ления накладных затрат используются следующие критерии:

При распределении накладных затрат на материал:

количество основного производственного материала — ис­пользуется для материалоемкой продукции, требующей больших сырьевых затрат в единицах веса» или объема. Например, крите­рий может быть применен для предприятий хлебопекарной про­мышленности;

стоимость основного производственного материала — при­меняется для продукции, при изготовлении к'оторой использует­ся дорогостоящее сырье. Например, может использоваться в юве­лирной промышленности.

При распределении производственных накладных рас­ходов:

прямые затраты рабочего времени — используются для трудоемких изделий.

прямые затраты труда — применяются для изделий с вы­сокой долей заработной платы в затратах.

машинное время — используется для изделий, требующих значительных затрат времени работы оборудования.

При распределении общефирменных накладных расхо­дов:

производственная себестоимость продукции.

объем реализации продукции.

При распределении накладных затрат учитывается следу­ющая особенность: МН и ПН распределяются на объем произве­денной продукции, так как появляются в основном в связи с производственной деятельностью, ОФН распределяются на объем реализованной продукции, так как возникают главным образом в связи с процессом реализации.

В качестве другого варианта распределения косвенных из­держек используется так называемая ABC-калькуляция (activity-based costing), основанная на связи этих издержек с производ­ственной и организационной структурой предприятия. Сущность калькулирования по методу центров ответственности (ана­лиза) заключается в том, что прямые затраты включаются в себестоимость напрямую, а косвенные — через распределение между центрами анализа (рис. 3.3).

Центр затрат (анализа), или однородная секция, — это подразделение предприятия, где затраты сгруппированы пред­варительно до их включения в себестоимость соответствующих изделий, при условии невозможности их непосредственного от­несения на эти изделия. В более широком смысле центр анализа можно отождествить с центром ответственности.

Чтобы секции могли быть признаны однородными, их дея­тельность должна измеряться единой единицей работы, которая, во-первых, характеризует деятельность секции и, следователь­но, изменяется пропорционально затратам соответствующего подразделения, а во-вторых, позволяет распределять затраты секции.

Однородные секции подразделяются на основные и вспомога­тельные. В основных секциях (центрах) затраты могут быть пря­мо включены в себестоимость, это снабженческие, производ­ственные, сбытовые подразделения, отдел рекламы и др. К вспо­могательным секциям (центрам) относятся транспортные, энер­гетические, ремонтные подразделения, административные и финансовые службы.

Калькулирование по методу центров анализа включает че­тыре основных этапа:

отнесение прямых затрат на себестоимость изделий;

включение косвенных затрат в себестоимость или распре­деление их между центрами;

списание затрат вспомогательных центров на основные с использованием соответствующих баз распределения;

определение косвенных затрат основных подразделений. С этой целью в учете отражают: количество единиц работы одно- родной секции; себестоимость единицы работы однородной сек- ции; количество единиц работы секции, относящихся к продан- ной (произведенной) продукции каждого типа; сумму косвенных затрат данной секции, включаемую в себестоимость конечной продукции.    - ✓

Косвенные затраты по секциям распределяются пропорцио­нально соответствующим базам распределения. Чаще всего в промышленных компаниях используют следующие варианты распределения:

административные затраты — исходя из коэффициентов, при помощи которых учитывается численность персонала в ос­новных и вспомогательных производствах и подразделениях;

затраты ремонтного производства — в зависимости от учет­ного времени, затраченного на выполненные работы по основ­ным секциям;

затраты отдела снабжения — пропорционально удельному весу потребленных сырья и материалов;

затраты на содержание и эксплуатацию оборудования ос­новных производств — пропорционально числу машиночасов или времени труда основных рабочих;

затраты отдела сбыта — пропорционально объему реали­зации.

Данный метод калькулирования полной стоимости способствует решению следующих задач:

достижению наибольшей точности калькулирования при помощи более совершенных способов распределения косвенных затрат;

обеспечению контроля за прямыми и косвенными затрата­ми;

использованию большой гаммы баз распределения косвен­ных затрат в зависимости от условий деятельности центров ана­лиза;

анализу результатов деятельности центров ответственно­сти и организации на этой основе контроля эффективности уп­равления.

Рассмотрим применение данного метода калькулирования на конкретном примере.

Пример 3.1. Предприятие розничной торговли реализует два вида товаров А и Б. Распределение накладных затрат осуществ­ляется пропорционально оптовым закупочным ценам на эти то­вары. За текущий месяц накладные затраты (арендная плата, заработная плата персонала и т. д.) составили 2340 тыс. руб. Объем реализации: товар А — 1000 ед., товар Б — 1000 ед. Оптовые закупочные цены: А — 2 тыс. руб., Б — 0,9 тыс. руб.

2340

Ставка накладных затрат составит: дооо х2 + 1000 хО 9 ~ "

Накладные затраты на единицу товара: по товару А 2 х0,8 = 16 тыс. руб., по товару Б 0,9 х 0,8 =■ 0,72 тыс. руб.

Расчеты позволяют составить калькуляцию продукции и оп­ределить величину прибыли (табл. 3.6).

Можно сделать вывод, что товар Б более рентабелен и ассор­тиментная политика должна быть направлена на увеличение его закупки и реализации. Однако при составлении калькуляции не был учтен срок оборачиваемости товарных запасов — один из важнейших показателей для торговых предприятий. По товару А в рассматриваемый период он составлял 12 дней, по товару Б — 18 дней.

При распределении накладных затрат пропорционально обо­роту товарных запасов ставка накладных затрат составит:

1000x12+1000x18

Накладные затраты на единицу товара: по изделию А 12 х X 0,077 = 0,93 тыс. руб., по изделию Б 18 X 0,077 = 1,39 тыс. руб.

Как и в предыдущем случае, составим калькуляцию продук­ции и определим величину прибыли (табл. 3.7).

Как следует из расчета, рентабельность иная, таким образом предприятию следует переориентироваться на расширение за­купки и реализации товара А.

Приведенный пример иллюстрирует важность определения основного фактора, влияющего на величину расходов. Это поло­жение необходимо учитывать при установлении причинно-след­ственных связей между доходами и расходами по отдельным видам продукции и, следовательно, при планировании ассорти­мента (номенклатуры).

Пример 3.2. Предприятие выпускает два вида продукции — X и Y, каждый из которых должен в процессе производства пройти через отделы обработки и упаковки. В отношении этих отделов имеется следующая информация (см. табл. 3.8).

Продукты X и Y производятся в количестве 20 000 тыс. ед. каждый. Произвести расчет ставок распределения накладных за­трат для X и Y для каждого центра затрат, если в первом слут чае основой для их распределения являются трудозатраты, а во втором — стоимость упаковочных материалов.

Решение. Центр затрат № 1 (отдел обработки). Суммарные трудозатраты составляют 1000 часов (200 X 2 + 200 х 3). Если затраты труда используются в качестве базы (основы) для рас­пределения накладных расходов, то на каждый час работы при­ходится 0,1 тыс. руб. накладных затрат (10 ООО тыс. руб., делен­ные на 100 000 часов). Тогда ставка распределения накладных затрат для каждой единицы X и Y: X = 0,20 тыс. руб. на изделие (2 часа по 0,1 тыс. руб.), Y = 0,3 тыс. руб. на изделие (3 часа по 0,1 тыс. руб.).

Центр затрат № 2 (отдел упаковки). Общая стоимость исполь­зуемых упаковочных материалов равна 680 000 тыс. руб. (200 х 20 000 + 200 х 14 000). Если в качестве основы для распределения затрат используются материалы, тогда на каждую 1 тыс. руб. материалов, применяемых в процессе производства, приходится 0,025 тыс. руб. накладных затрат (17 000 тыс. руб., деленные на 680 000 тыс. руб.).

Таким образом, ставка распределения накладных затрат для каждой единицы X и Y равна: X = 0,50 тыс. руб. на изделие (20 тыс. руб. материала х 0,025 тыс. руб.), Y = 0,35 тыс. руб. на изделие (14 тыс. руб. материала х 0,025 тыс. руб.).

Пример 3.3. На предприятии организован аналитический учет с выделением центров анализа и подсчетом полной себестоимо­сти в конце каждого месяца. Предприятие производит и продает два основных продукта: изделия Л и Б. В конце отчетного перио­да определяются результаты для каждого продукта. На пред­приятии выделено пять центров анализа:

два основных производственных центра: участок 1 и учас­ток 2 (ЦЗЯ Ц32);

два вспомогательных центра: администрация (Ц33) и энер­гоучасток Щ34);

один основной коммерческий центр (Ц35).

Принцип распределения косвенных затрат: первоначально все косвенные затраты распределяются по пяти центрам анализа на основании учетных данных. Вторичное распределение между второстепенными центрами осуществляется по следующей схе­ме:

затраты администрации (Ц33) — по 1/4 между четырьмя другими центрами;

затраты энергоучастка (Ц33) — между двумя основными производственными участками в зависимости от реально потреб­ленных киловатт-часов (3 к 1 соответственно для Ц3{ и ЦЗг).

В качестве рабочих единиц — для Ц31 выбраны машинное время работы (маш. /ч), для ЦЗг — время работы рабочих (раб./ч),

: для коммерческого центра Щ35) — объем продаж. Необходимо ^определить полную себестоимость изделия по методу центров анализа Экономические показатели предприятия для калькули-•рования полной стоимости в отчетном периоде представлены в Л"абл. 3.9.

Для упрощения решения задачи будем считать, что на нача­ло и конец месяца отсутствовали складские запасы готовой про­дукции и незавершенного производства. Расчет себестоимости проведем поэтапно.

I. Расчет величины прямых затрат (сырье + трудозатраты) по изделиям.

А: 2 000 000 : 1000 + 150 000 : 1000 = 200 + 150 = 350 руб.; Б: 400 000 : 5000 + 50 000 : 5000 = 80 + 10 = 90 руб.

II. Расчет косвенных затрат по элементам и распределение их между центрами (руб.), см. табл. 3.10.

III. Распределение косвенных затрат вспомогательных цент­ров затрат между основными (руб.), см. табл. 3.11.

IV. Определение по основным центрам анализа косвенных зат­рат в расчете на 1 рабочую единицу, см. табл. 3.12.

V. Расчет полной себестоимости товарной продукции.

А: Сп= 350 + (200 х 1000 : 1000) + (100 х 3500 : 1000) + (0,1 х х 1900) = 1090 руб.;

Б: Сп = 90 + (200 х 2250 : 5000) + (100 х 1000 х 5000) + (0,1 х Х300) =П230 руб.

Метод центров анализа имеет много модификаций, но на практике наиболее часто затраты распределяются при помощи системы коэффициентов, которая периодически меняется и уточ­няется.

1.3. Нормативный метод калькулирования используется для реонтроля за выполнением заданий по снижению себестоимости ^продукции. Он предусматривает создание системы прогрессив­ных норм и нормативов и на ее основе калькуляции нормативной ^себестоимости. Этот метод обеспечивает выявление и учет зат­рат, связанных с отклонениями от действующих норм и норма­тивов, исчисление фактической себестоимости продукции (ра­бот) на основе предварительно составленных калькуляций нор­мативной себестоимости. Данный метод целесообразно применять на предприятиях с массовым и крупносерийным характером про­изводства (машиностроение и металлообработка, трикотажная, обувная, швейная, мебельная, шинная и другие отрасли про­мышленности).

Сущность его заключается в следующем: отдельные виды затрат на производство учитывают по текущим нормам, пре­дусмотренным нормативными калькуляциями; обособленно ве­дут оперативный учет отклонений фактических затрат от теку­щих норм с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников их образования; учитывают изменения, вносимые в текущие нормы затрат в результате внедрения организацион­но-технических мероприятий, и определяют влияние этих изме­нений на себестоимость продукции. Фактическая себестоимость продукции определяется алгебраическим сложением суммы за­трат по текущим нормам, величины отклонений от норм и вели­чины изменений норм:

Зф=Зн±АО±АИ, (3.10)

где Зф — затраты фактические; Зн — затраты нормативные; АО — величина отклонений от норм; АЯ — величина изменений норм.

Фактическую себестоимость изделия можно установить двумя способами. Если объектом учета производственных затрат являют­ся отдельные виды продукции, то и отклонения от норм, а также их изменения можно отнести на эти виды продукции прямым пу­тем. Фактическую себестоимость этих видов продукции опреде­ляют способом прямого расчета по приведенной формуле (3.10).

Если субъектом счета производственных затрат являются груп­пы однородных видов продукции, то фактическую себестоимость

каждого вида продукции устанавливают распределением откло­нений от норм и изменений норм пропорционально нормативным затратам на производство отдельных видов продукции.

Применение нормативного метода учета затрат на произ­водство и калькулирование себестоимости продукции требует раз­работки нормативных калькуляций на основе норм основных зат­рат, действующих на начало месяца, и квартальных смет затрат по обслуживанию производства и управлению. На предприятиях, отличающихся относительной стабильностью технологических процессов, нормы затрат изменяются редко, поэтому плановая себестоимость отличается от нормативной незначительно. На этих предприятиях вместо нормативных калькуляций можно исполь­зовать плановые.

Отклонения фактических затрат от установленных норм по отдельным затратам определяют методом документирования или инвентарным методом.

Текущий учет затрат по нормам и отклонений от них ведут, как правило, только по прямым затратам (сырье и материалы, заработная плата). Отклонения по косвенным затратам распреде­ляют между видами продукции по истечении месяца. Аналити­ческий учет затрат на производство продукции осуществляют в карточках или особого рода оборотных ведомостях, составля­емых по отдельным видам или группам продукции.

Пример 3.5. Из информации о калькуляции затрат предприя­тия следует, что прямые затраты на производство единственного продукта составляют 8 тыс. руб. на изделие. Постоянные затраты за год ожидаются в размере 70 ООО тыс. руб. При помощи метода калькуляции с полным распределением затрат подготовьте отчет о прибылях и убытках для этого предприятия, если ожидаемый объем за период планировался на уровне 35 ООО изделий, однако фактический объем оказался намного меньше, составив 20 ООО изделий. Товарный запас в начале отчетного периода отсутство­вал.

Было реализовано только 15 ООО изделий из 20 ООО произве­денных. Продажная цена составляет 12 тыс. руб. за изделие.

Решение. Предварительно определенная ставка распределения накладных затрат 70 ООО : 35 ООО = 2,0 тыс. руб. на изделие. Отчет о прибылях и убытках, подготовленный по методу калькуляции с полным распределением затрат, представлен в табл. 3.13.

3.4,2. Калькуляция покрытия

Система частичного распределения затрат в разных странах именуется по-разному: в США — директ-костинг (direct cost accounting), в Великобритании — учет маржинальных затрат (marginal costing), в Германии и Австрии — учет частичных (граничных) затрат (Tettkostenrechnung, Grenzkostenrechnung), или учет суммы покрытия (Deckungsbeitragsrechnung), в Шве­ции — калькуляция покрытия. Суть данной методики в том, что себестоимость продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат, тогда как постоянные затраты, как затраты данного периода, списываются с полученной прибыли.

В системе директ-костинг схема построения отчетов о дохо­дах многоступенчатая (табл. 3.14) и содержит два основных пока­зателя: маржинальная прибыль (или сумма покрытия) и опера­ционная прибыль.

Система директ-костинг дает возможность установить свя­зи и пропорции между затратами и объемами производства, по­лучить информацию о прибыльности и убыточности производ­ства в зависимости от его объема, прогнозировать поведение се­бестоимости в зависимости от объема или мощностей. Выделение

суммы постоянных затрат в этой системе калькулирования по­зволяет показать влияние их величины на сумму прибыли, а изменение маржинального дохода дает возможность выявить более рентабельные изделия и, соответственно, внести измене­ния в ассортимент выпускаемой продукции.

Калькуляция себестоимости продукции по переменным из­держкам обеспечивает контроль над постоянными издержками, за вложениями в получение прибыли каждого выпускаемого вида продукта, за соблюдением ассортимента выпуска продукции. Та­кие калькуляции выявляют неконтролируемые издержки, раз­личия между прибыльными и неприбыльными операциями, по­ведение издержек относительно нормативов.

Таким образом, система директ-костинг (калькуляция по­крытия) позволяет определить изменение прибыли вследствие изменения переменных затрат, цен реализации, структуры вы­пускаемой продукции и, соответственно, на основе такого ана­лиза принять комплекс необходимых в этих условиях стратеги­ческих мер по управлению предприятием.

На многих предприятиях данные калькуляции по предель­ным затратам используются в сочетании с данными по кальку­ляции с полным распределением затрат. Основными направлени­ями применения данных калькуляции по предельным затратам являются следующие:

принятие более обоснованных решений об увеличении или уменьшении объемов производства предприятия;

установление продажных цен — в дополнение к ценообра­зованию по принципу "средние затраты плюс прибыль" (каль­куляция с полным распределением затрат), калькуляция по пре­дельным затратам может дать руководству информацию о пере­денных затратах, возникающих при производстве каждого до­полнительного изделия. Эта информация используется руковод­ством при назначении цены на специальные заказы или в каче­стве дополнительных данных при ценообразовании по принципу 'средние затраты плюс прибыль";

♦ проведение анализа безубыточности.

Перечислим основные этапы, в ходе которых определяются Предельные затраты на единицу продукции на предприятии.

Этап 1. Сбор информации о затратах (аналогичен соответ­ствующему этапу для метода планирования себестоимости с пол­ным распределением затрат).

Этап 2. Отнесение переменных затрат на единицу затрат. Этот этап во многом напоминает процесс отнесения прямых за­трат на единицу затрат, который использовался при рассмотре­нии метода калькуляции с полным распределением затрат.

Так как калькуляция по предельным затратам рассчитывает [переменные затраты на единицу продукции, то для определе­ния себестоимости продукции необходимы лишь два этапа, опи­санные выше. Система калькуляции по предельным затратам [должна быть спланирована таким образом, чтобы указанный' выше лервый этап обеспечивал сбор данных как о постоянных затра­тах, так и о переменных.

Основа для подготовки отчета о прибылях и убытках и балан­са с калькуляцией по предельным затратам аналогична той, ко­торая применяется для калькуляции с полным распределением затрат. Отличие: калькуляция по предельным затратам не учи­тывает постоянные затраты при расчете себестоимости произ­водства или при определении стоимости запасов.

Поскольку постоянные затраты не учитываются при оценке запасов или затрат на производство, они показываются в счете прибылей и убытков отдельно как сумма, вычитаемая из мар­жинального дохода, за период, к которому они относятся. В ре­зультате такого способа учета постоянных затрат отпадает необ­ходимость в корректировке счета прибылей и убытков на вели­чину накладных расходов, недостаточно или избыточно погло­щенных себестоимостью производства, которые имеют место при калькуляции с полным распределением затрат.

Основная причина популярности калькуляции по предельным затратам как метода управленческого учета, заключается в том, что она разрешает одну из проблем, возникающих при кальку­ляции с полным распределением затрат. Система калькуляции по.

предельным затратам включает в издержки предприятия на еди­ницу продукции только переменные затраты и рассматривает по­стоянные затраты как неизменные (в релевантном диапазоне) при всех уровнях объема производства. Представляемые затраты яв­ляются таким образом более точным отражением фактической сферы действия производственных затрат, чем при методе пол­ного распределения затрат, ив большей степени влияют на при­нятие решения об увеличении или уменьшении объема производ­ства на предприятии.

Пример 3.6. На предприятии произведен расчет полных за­трат на единицу продукции (табл. 3.15):

Постоянные затраты покрываются исходя из ожидаемого объ­ема производства в размере 20 000 изделий в год.

В течение года предприятие произвело 22 000 единиц продук­ции и реализовало 18 000 из них по цене 20 тыс. руб. за изделие. В начале года хозяйствующий субъект не имел наличных запа­сов. Руководство приняло решение отчитываться в дальнейшем о результатах деятельности при помощи метода калькуляции по предельным затратам. На основе приведенных выше данных под­готовить калькуляцию по предельным затратам за отчетный пе­риод.

Отчет о прибылях и убытках предприятия при калькуляции по предельным затратам представлен в табл. 3.16.

Себестоимость производства и конечный запас включаются только в переменные затраты, т. е. 6 тыс. руб. затрат на матери­алы основного производства и 4 тыс. руб. прямых затрат труда. Величина постоянных затрат определяется с помощью ставки поглощения накладных затрат для единицы продукции, т. е. FC = 5 X 20 000 = 100 000 тыс. руб. По определению, на постоян­ные затраты не повлиял тот факт, что фактический объем пре­

высил ожидаемый на 2000 изделий, и они остались на уровне 100 000 тыс. руб. за год.

Пример 3.7. Производственная мощность предприятия состав­ляет 10 000 единиц изделий в месяц. В планируемом периоде про­изводство и реализация заказа составит 7000 изделий. Соответ­ственно, свободные производственные мощности предприятия в плановом периоде составят 3000 изделий, или 30\%. Переменные затраты предприятия составляют 60 руб. на 1 изделие. Постоян­ные затраты составляют 560 000 руб. в месяц. Распределение по­стоянных расходов по изделиям осуществляется пропорциональ­но объему производства в натуральном выражении.

Исходя из данных условий на предприятии составлена каль­куляция на следующий месяц (табл. 3.17).

На тот же месяц предприятию предложили заказ на произ­водство и реализацию 2000 изделий по цене не более 85 руб. за 1 изделие. Рассчитать, как отразится на результате деятельно­сти предприятия решение о принятии подобного заказа.

Как видно из табл. 3.16, выполнение заказа даст положитель­ное покрытие в 50 тыс. руб., т. е. при принятии заказа на предло­женных условиях результат предприятия увеличится на 50 тыс руб., так как сумма постоянных затрат не меняется и предприя­тие будет нести постоянные затраты независимо от принятия за-, каза.