Название: Финансы организаций - Гаврилова А. Н.

Жанр: Финансы

Рейтинг:

Просмотров: 9497


7.2. основные методические положения анализа затрат

7.2.1. Классификация затрат И изучение их динамики

Анализ затрат следует начинать с их классификации и изу­чения динамики, что помогает получить комплексное представ­ление о свойствах и основных характеристиках производствен­ного процесса конкретного предприятия. Следует отметить, что данный, по сути, предварительный этап создает необходимые условия для последующего проведения анализа безубыточности

Деление затрат на прямые и косвенные осуществляется в зависимости от того, как они включаются в себестоимость еди­ницы продукции:

прямые затраты относятся на конкретную продукцию — прямо, непосредственно на основе удельных норм этих затрат (именно поэтому эти затраты можно считать не только прямыми, но и переменными);

косвенные затраты относятся на конкретную продукцию опосредованно, с помощью применения специальных методов рас­пределения (эти затраты, как правило, совпадают с постоянны­ми или условно-постоянными).

 

Таким образом, определяются все затраты на единицу про­дукции по плану и фактически. Это дает возможность решать некоторые управленческие задачи, основывающиеся на разра­ботке соответствующих норм и нормативов. В то же время вклю­чение в себестоимость единицы продукции косвенных затрат ис­кажает информацию орентабельности отдельных видов продук­ции. Кроме того, цены, определенные на основе полных затрат единицы продукции, являются недостаточно гибкими.

Согласно классификации затрат по характеру поведения ос­новным признаком их деления является зависимость изменения затрат в связи с изменением какого-либо базового показателя В качестве последнего используется объем производства или про­даж. В соответствии с эти признаком затраты подразделяют на два вида: постоянные и переменные. Подобное деление затрат лежит в основе анализа безубыточности.

Приводя определение переменных и постоянных затрат, не­обходимо пояснять, в расчете на весь объем продукции или на ее единицу дается это определение, поскольку характер пове­дения затрат при этом меняется на прямо противоположный (табл. 7.1).

Таблица 7.1

Переменные затраты (С^) — это затраты, общая величина которых в расчете на весь объем выпускаемой продукции (В"*-) изменяется прямо пропорционально изменению объемов произ­водства, а на единицу продукции — остается неизменной. Пове­дение переменных затрат иллюстрируется графиками, приведен­ными на рис. 7.2.

К переменным относятся затраты на сырье и материалы, энер­гию и коммунальные услуги (используемые в процессе производ­

 

 

ства), комиссионные с продаж (если они определяются объемом продаж), заработная плата персоналу (при условии, что она мо­жет быть увеличена или уменьшена при увеличении или умень­шении объема производства).

Пример 7.1. Предприятие планирует производство изделий А, в каждом из которых присутствует устройство В. Стоимость единицы этого устройства составляет 30 руб. При изменении ко­личества произведенных и проданных изделий А затраты пред­приятия изменяются следующим образом (табл. 7.2).

Из табл. 7.2 следует, что суммарные переменные затраты из­меняются пропорционально изменению объема производства, а затраты на единицу продукции остаются неизменными. На осно­вании этого свойства в качестве инварианта при анализе пере­менных затрат используются затраты, приходящиеся на едини­цу продукции, которые не изменяются при изменении объема производства и реализации.

Постоянные затраты

 

Объем гроизводства Объем гроизводства

 

Рис. 7.3. Изменение постоянных затрат на весь выпуск (А) и на единицу продукции (Б)

 

Постоянные затраты (G^^J — это затраты, общая величи­на которых не зависит от изменения объема производства, а на единицу при росте объемов производства продукции эти затраты уменьшаются, при снижении — увеличиваются. О характере поведения этих затрат свидетельствуют графики, представлен­ные на рис. 7.3, и данные, приведенные в табл. 7.3.

Постоянные затраты могут быть неизменными лишь до опре­деленного момента, после чего их величина единовременно уве­личивается. Так, если объем производства растет, то постоян­ные затраты периодически увеличиваются (линия 2 на рис. 7.3А). Например, при увеличении объема производства может потребо­ваться аренда дополнительного производственного помещения и покупка нового оборудования, что приведет к увеличению посто­янных затрат на сумму арендных платежей новых помещений, а также эксплуатационных и амортизационных затрат по новому оборудованию. С учетом отмеченной особенности постоянных зат­рат вводится понятие релевантного диапазона (интервала) изме­нения объёма реализации продукции, на протяжении которого величина суммарных постоянных затрат остается неизменной (рис. 7.4).

Примерами постоянных затрат являются амортизация зданий и оборудования, арендные и лизинговые платежи (которые не изменяются при изменении объема продаж и объема производ­ства), проценты по кредитам, заработная плата служащих, уп­равленческого персонала, контролеров (которые, по предполо­

жению, не изменяются при/Изменении уровня производства), общие административные расходы.

Таким образом, подход к сущности постоянных затрат имеет следующее ограничение: постоянные затраты не изменяются в широком диапазоне объема (количества) продаж, который назы­вается релевантным (допустимым) диапазоном.

Пример 7.2. Рассмотрим разновидность постоянных затрат — стоимость аренды производственного помещения в месяц. При изменении объема производства изделий А стоимостные показа­тели изменяются в соответствии с табл. 7.3.

Из табл. 7.3 следует, что при изменении объема производства и реализации продукции общие постоянные затраты остаются неизменными, а постоянные затраты, приходящиеся на единицу продукции, изменяются. Следовательно, в качестве инварианта

при анализе постоянных затрат используются суммарные затра­ты предприятия за период времени.

Следует отметить, что деление затрат на постоянные и пере­менные несколько условно, поскольку многие виды затрат носят полупеременный (полупостоянный) характер. Некоторые затра­ты, например, заработная плата или общие административные расходы могут изменяться не совсем пропорционально объему и в то же время не быть постоянными. Это смешанные (полупере­менные) затраты, которые следует разделить на переменные и постоянные компоненты. Примером таких затрат является вид арендной платы, которая в соответствии с договором между арен­датором и арендодателем разделяется на две части: фиксирован­ную, уплачиваемую ежемесячно, и переменную часть арендной платы, зависящую от степени использования арендатором про­изводственного оборудования, которое установлено на арендуе­мых площадях.

 

7.2.2. Методы деления смешанных затрат на переменные и постоянные компоненты

На практике не всегда можно выделить переменную и посто­янную компоненты смешанных затрат, число которых может достигать нескольких десятков. Для этого используются различ­ные методы, суть которых можно раскрыть с помощью графика поведения затрат {рис. 7.5).

 

ценные затраты

Постоянные затраты

Суммарные затраты {Сполнг

 

            ►

Объем производства

 

Рис. 7.5. Графическое представление взаимосвязи "затраты — объем"

Общие затраты на производство (С1юм) состоят из двух час­тей: постоянной (Спост) и переменной (С ), что отражается урав­нением:

^полн     ^пост     ^пер • (7-1)

 

Сумма переменных затрат есть произведение переменных зат­рат на единицу изделия, т. е. ставки переменных затрат (с^ ) на объем произведенной продукции в натуральных единицах (В***):

С   =с   ХВ"* (7.2)

пер        пер    У I

Тогда выражение (7.1) можно представить в следующем виде:

Спот — Стст +Стр ХВ   . (7.3)

На основе конкретных данных строится уравнение общих зат­рат, которое, аппроксимируя фактические данные, дает пред­ставление о зависимости суммарных затрат от объема реализа­ции.

Рассмотрим пример построения уравнения общих затрат и разделения их на постоянную и переменную части с помощью различных методов.

1. Метод высшей и низшей точки объема производства за период (алгебраический метод) предполагает использование сле­дующего алгоритма:

среди данных об объеме производства и затратах за период выбирают максимальное и минимальное значения соответствен­но объема и затрат;

находят разности в уровнях объема производства и затрат;

определяют ставку переменных затрат на одно изделие путем отнесения разницы в уровнях затрат за период (разность между максимальным и минимальным значениями затрат) к раз­нице в уровнях объема производства за тот же период;

определяют общую величину переменных затрат на макси­мальный (минимальный) объем производства путем умножения ставки переменных затрат на соответствующий объем производ­ства;

определяют общую величину постоянных затрат как раз­ность между всеми затратами и переменными затратами;

составляют уравнение совокупных затрат, отражающее зависимость изменений общих затрат от изменения объема про­изводства.

Пример 7.3. В табл. 7.4 приведены исходные данные об объеме производства и затратах.по месяцам анализируемого периода.

По данным табл. 7.4 видно, что максимальный объем произ­водства за период составляет 340 ед. (в ноябре), минимальный — 200 ед. (в январе). Соответственно максимальные и минимальные затраты на производство равны 196 и 140 тыс. руб. Разность в уровнях объема производства составляет 140 ед (340 тыс. руб. — 200 тыс. руб.), а в уровнях затрат — 56 тыс. руб. (196 тыс. руб.-140 тыс. руб.).

Величина переменных затрат на одно изделие составит: 56 000 / 140 = 0,4 тыс. руб./ед

Общая величина переменных затрат на минимальный объем производства составляет 80 тыс. руб. (0,4 тыс. руб./ед х 200 ед), а на максимальный объем —136 тыс. руб. (0,4 тыс. руб./ед. х 340 ед.). Общая величина постоянных затрат определяется как разность между всеми затратами на максимальный (минимальный) объем производства и переменными затратами. Для нашего примера она составит 60 тыс. руб. (196 тыс. руб. - 136 тыс. руб. или 140 тыс. руб. - 80 тыс. руб.). Уравнение затрат для данного при­мера в соответствии с выражением (7.3) имеет вид:

С,^ =60 + 0,4х/Ге-.

Метод высшей и низшей точек прост в применении, но сле­дует отметить его недостатки:

использование только двух значений — наибольшего и наи­меньшего означает, что результаты могут быть искажены из-за случайных вариаций этих значений;

ссылка на прошлые данные предполагает, что, во-первых, производительность — единственный фактор, влияющий на зат­раты и, во-вторых, затраты прошлых периодов предопределяют будущие.

 

Метод дисперсии. Более точным является метод дисперсии или разброса, включающий все наблюдаемые точки в стоимост­ных Данных. После изображения точек проводится линия регрес­сии так, чтобы осталось равное число точек выше и ниже этой линии. Точка пересечения линии регрессии с вертикальной осью покажет сумму постоянных затрат. Используя общие затраты для точки, попавшей на линию регрессии, получают элемент пере­менных затрат. Далее, разделив эту сумму на уровень деятельно­сти в той же точке, получают ставку переменных затрат.

График дисперсии может оказать большую пользу опытному аналитику. Скачки в поведении затрат, вызванные забастовка­ми, плохой погодой, отключением энергоснабжения, ростом цен в период инфляции, становятся очевидными. Опытный наблюда­тель может внести соответствующие поправки (отбросить выска­кивающие результаты, оценить надежные данные отдельно, разделить длинный период времени на ряд более коротких ин­тервалов И т.п.). Кроме этого практически любой стоимостный анализ полезно начинать с графического изображения.

Пример 7.4. Необходимо проанализировать смешанные затра­ты, связанные с доставкой товара. Фактические данные по этим затратам отражены в табл. 7.5.

Исходя из графической интерпретации задача заключается в построении по этим данным прямой, изображенной на рис. 7.6.

Уравнение затрат в соответствии с выражением (7.3) для дан­ного примера имеет вид:

 

Сяат=9,7 + 2ХВМ-.

Метод наименьших квадратов. Если при построении гра­фика с использованием метода дисперсии линия вычерчивается визуально, то подбор прямой линии суммарных затрат при ис-

 

пользовании метода наименьших квадратов производится с помо­щью стандартных приемов регрессионного анализа. Он построен на вычислениях, которые основываются на уравнении прямой линии (7.4):

Y - ах + Ь, (7.4) где Y — зависимая переменная;

а — степень изменчивости (или тангенс угла наклона линии регрессии);

Ъ — постоянный элемент;

х — независимая переменная.

Метод наименьших квадратов используется для нахождения таких а и Ь, что чтобы полученные из уравнения регрессии значения зависимой переменной Y подходили как можно ближе к ее наблюдаемым значениям. Пусть ошибка

u = Y-Y, (7.5) где Y — наблюдаемая величина,

— ах+Ь — ожидаемая величина.

 

Метод наименьших квадратов позволяет минимизировать сумму квадратов отклонений наблюдаемой величины от ожидаемой, т.е.

5У=Е (r-r)\%rnin. (7.6)

 

Из основного уравнения (7.6) и множества наблюдений п могут быть получены уравнения регрессии:

X XY = аХ X2 + bl, X, (7.7)

XY = nb + oXX, (7.8) где X — объем производства (продаж), натур, ед.;

— общие (смешанные) затраты; а — ставка переменных затрат;

Ь — постоянные затраты; п — число наблюдений.

 

Пример 7.5. Предположим, что предприятие желает разде­лить свои затраты на переменную и постоянную части. Расходы на электроэнергию (Y) и объем производства (X) представлены в табл. 7.5.

Подставляя эти суммы в уравнения (7.7) и (7.8), получаем:

 

1158 а + 116 Ъ = 3487;

116 а + 12 Ъ = 353.

(7.9) (7.10)

 

Для решения следует исключить одно из вьгражений: умно­жив (7.9) на 12, а (7.10) на 116, следует из (7.9) вычесть (7.10): 13 896 а + 1392 Ь = 41 844 13 456 а + 1392 Ь = 40 948 440 а = 896 а = 2,0364

Следовательно, переменная ставка в стоимости электроэнер­гии составляет 2,0364 тыс. руб. на каждую тысячу выработанных изделий (или 0,0020364 тыс. руб./изделие). Постоянные затраты на электроэнергию могут быть получены подстановкой, а в лю­бое из уравнений: (7.9) или (7.10):

116 а + 12 Ь = 353

116 X 2,0364 + 12xb = 353

12 Ь = 353 - 236,2224

12 6 = 116,7776

Ъ = 9,7315

Таким образом, постоянные затраты на электроэнергию со­ставляют 9731,5 руб. в месяц, ставка переменных затрат состав­ляет 2036,4 руб. на 1000 выработанных изделий. Уравнение затрат в соответствии с выражением (7.3) для данного примера имеет вид-

£=9,7315 + 2,0364 x2?'

Формула затрат может быть использована для целей плани­рования. Предположим, что в течение следующего месяца мо­жет быть выработано 10 500 изделий. При таком уровне деятель­ности затраты на электроэнергию составят, тыс. руб.:

Стт = С_т +СперхВне = 9,7315 + 2,0364x10,5 = 31,1137тыс. руб.

 

4. Альтернативный метод. Рассмотрим подход, являющий­ся альтернативой методу наименьших квадратов. Предположим, что предприятие желает определить формулу затрат на содер­жание и эксплуатацию оборудования. Предварительный анализ позволил выявить, что переменная часть затрат зависит от ко­личества отработанных машиночасов. Необходимо получить форму­

лу затрат на^основе данных первого полугодия планируемого пе­риода альтернативным методом (табл. 7.6).

Определяются средние величины:

 

^   5> 6682,00

v — -— =        = 55о,еоз маш.-ч.,

п 12

,955 тыс. руб.

_ Xу _ 23,46 _t, п 12

(7.11) (7.12)

 

 

Ставка переменных затрат составляет:

: 0,0016 тыс. руб./маш.-ч.

J^XY = 1170,96 £Х'2 " 714849,67 Общие постоянные затраты определяются из уравнения:

Y=aX+b. (7.13)

Для данного примера:

0,0016 тыс. руб./маш-ч. х 556,833 маш.-ч. + b = 1,955 тыс. руб.;

Ъ = 1,955 - 0,912 = 1,043 тыс. руб. в месяц.

Уравнение затрат в соответствии с выражением (7.3) для дан­ного примера имеет вид: Спот = 1,043 + 0,0016х ВН£'. График сово­купных затрат представлен на рис. 7.7.

Во всех вычислениях принимался один независимый фак­тор — производительность (объем производства или реализа­ции, часы прямого труда, машино-часы, выручка от продаж). Но зависимость от объема производства и продаж хорошо про­сматривается не для всех видов затрат, т. е. не всегда имеет место сильная корреляция конкретного вида затрат от объема производства (продаж). Рекомендуется использовать дополнитель­ные факторы:

объем производства в натуральном выражении;

объем продаж в денежном выражении;

прямые трудовые затраты;

время работы технологического оборудования;

расход электрической энергии и т.д.


Оцените книгу: 1 2 3 4 5