Название: Финансы организаций - Гаврилова А. Н.

Жанр: Финансы

Рейтинг:

Просмотров: 12974

1.3. бухгалтерская отчетность как основной источник информации для оценки финансового состояния

Исходной базой для оценки финансового состояния являются данные бухгалтерского учета и отчетности, аналитический про­смотр которых должен восстановить все аспекты хозяйственной деятельности и совершенные операции в их естественной фор­ме, т.е. в форме движения капиталов.

Цель отчетности согласно Международным стандартам финан­совой отчетности' (МСФО) [41] состоит в представлении информа­ции о финансовом положении, результатах деятельности и изме­нениях в финансовом положении организации (предприятия).

В соответствии с Программой реформирования бухгалтерско­го учета, утвержденной постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. № 283, разработано Положение по бухгалтерско­му учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99 (при­каз Минфина России от 6 июля 1999 г. № 43н), характеризующее состав, содержание и методические основы формирования бух­галтерской отчетности. Согласно ПБУ 4/99, бухгалтерская от­четность — единая система данных об имущественном и фи­нансовом положении предприятия и о результатах его хозяй­ственной деятельности, составляемая на основе данных бухгал­терского учета по установленным формам за отчетный период по состоянию на отчетную дату.

Содержащиеся в бухгалтерской отчетности сведения имеют комплексный характер, поскольку отражают разные аспектыхозяйственных операций и явлений. Например, данные, пред­ставленные в балансе предприятия (форма № 1), дополняют сведе­ния, содержащиеся в отчете о прибылях и убытках (форма № 2), и наоборот.

В настоящее время в России сложилась определенная кон­цепция в регулировании учета и отчетности. Департаментом ме­тодологии бухгалтерского учета и отчетности Министерства фи­нансов РФ разработана система нормативного регулирования бух­галтерского учета в России (табл. 1.2).

За время, прошедшее после утверждения Положения по бух­галтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, а также приказа Минфина России "О формах бухгал­терской отчетности организаций" от 13 января 2000 г. № 4н, в котором впервые рекомендованы образцы форм бухгалтерской от­четности, утверждены новые нормативные акты по бухгалтер­скому учету и уточнены ранее принятые, в частности [14]:

Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериаль­ных активов" ПБУ 14/2000;

Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01;

Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и техноло­гические работы" ПБУ 17/02;

Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02;

Положение по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02 и др.

Вышеуказанные нормативные документы по бухгалтерско­му учету и отчетности применяются предприятиями для форми­рования показателей бухгалтерской отчетности начиная с 2003 года. В связи с этим в целях более полной реализации предприя­тиями требований нормативных документов по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности разработаны новые образцы форм бухгалтерской отчетности в качестве рекомендованных и уточнены указания о порядке составления и представления бух­галтерской отчетности.

Приказом Министерства финансов РФ "О формах бухгалтер­ской отчетности организаций" от 22 июля 2003 г. № 67н утверж­дены новые образцы форм бухгалтерской отчетности организа­ций, сменяющие утвержденные приказом Минфина России от 13 января 2000 г. № 4н.

Образцы форм бухгалтерской отчетности существенно изме­нились: сокращен объем бухгалтерского баланса; изменена струк­тура отчета о прибылях и убытках, а также отчетов об измене­ниях капитала и о движении денежных средств; добавлены стро­ки, обусловленные введением в действие Положения по бухгал­терскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02. Одновременно приказом № 67н признан утратившим силу при­каз Минфина России от 28 июня 2000 г. № 60н "О Методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтер­ской отчетности организаций".

Новые образцы форм бухгалтерской отчетности введены в действие начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 т. и вклю-. чают:

бухгалтерский баланс (форма № 1);

отчет о прибылях и убытках (форма № 2);

отчет об изменениях капитала (форма № 3);

отчет о движении денежных средств (форма № 4);

приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5) и пояс­нительная записка;

аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организации (если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту).

Некоммерческим организациям рекомендуется включать в со­став годовой бухгалтерской отчетности отчет о целевом исполь­зовании полученных средств (форма № 6).

Бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках яв­ляются основными формами отчетности, обязательно присутству­ющими в периодической отчетности, поскольку именно они от­ражают имущественное и финансовое положение предприятия на отчетную дату, а также достигнутые им в отчетном периоде финансовые результаты.

Бухгалтерский баланс

Значение баланса как основной отчетной формы исключительно велико, поскольку этот документ позволяет получить наглядное й непредвзятое представление об имущественном и финансовом положении предприятия В балансе отражается состояние средств предприятия в денежной оценке на определенную дату в двух разрезах:

по составу (виду);

по источникам формирования.

Одна и та же сумма средств, находящихся в распоряжении предприятия, показывается двояко, что дает возможность полу­чить представление о том, куда вложены финансовые ресурсы предприятия (актив баланса) и каковы источники их происхож­дения (пассив баланса).

В нашей стране используется представление баланса в виде таблицы, при этом пассив приводится последовательно за его активом. Общие итоги по активу и пассиву баланса совпадают. В российской учетно-аналитической практике принято итог ба­ланса называть валютой баланса.

Поскольку одно из предназначений баланса состоит в харак­теристике изменений в финансовом состоянии предприятия за отчетный период, он содержит две колонки показателей — на начало года и конец периода (например, квартала, полугодия, года). Для балансов двух смежных лет должно выполняться сле­дующее правило: данные на начало года п должны совпадать с данными на конец года (п — 1); подразумевается, что структура баланса и состав статей при этом не меняются. В принципе воз­можны отклонения от этого правила; в частности, если произошла переоценка основных средств или в году п имела место реорга­низация предприятия (слияние, дробление и др.).

В. В. Ковалев приводит следующую классификацию различ­ных видов балансов (табл. 1.3) [34].

Одно и то же предприятие на один и тот же момент времени может иметь несколько балансов, причем их валюта не обяза­тельно совпадает (в частности, это касается текущего и ликви­дационного балансов).

Структура баланса, подразумевающая выделение тех или иных разделов и статей, может быть различной; в настоящее время она имеет следующий вид (рис. 1.1).

Для осуществления своей деятельности предприятие должно иметь стартовый капитал. Это могут быть взносы учредителей, или средства, выделенные вышестоящей организацией. Взносы в уставный капитал могут иметь различную форму, в том числе и материально-вещественную; в этом случае производится денеж­ная оценка предоставленных в качестве взноса материальных активов, которая и отражается в уставном капитале. Этот источ­ник средств, обозначенный на рис. 1.1 как "Капитал и резервы" и представляющий собой собственные средства (собственный ка­питал), изначально состоит из уставного капитала, величина которого оговорена в учредительных документах, однако по мере функционирования предприятия структура и величина этого ис­точника меняются. Термин "собственные" означает здесь принад­лежность лицам (юридическим и(или) физическим), создавшим данное предприятие; иными словами, это задолженность пред­приятия перед своими учредителями. Экономический смысл ка­тегории "собственный капитал" следующий: примерно такую сум­му смогут получить владельцы предприятия при его ликвидации. Поскольку в этом случае учредители имеют право на получение причитающихся им долей лишь в той части стоимостной оценки имущества, которая останется после погашения обязательств предприятия перед третьими лицами, реальная их величина, во-первых, практически всегда отличается от учетных оценок и, во-вторых, может быть определена лишь в ходе выполнения ликвидационных процедур.

Любое предприятие обычно не ограничивается собственным капиталом, а привлекает средства из внешних источников: бан­ковские ссуды, займы, кредиторская задолженность. Эти при­влеченные средства подразделяются на две большие группы: дол­госрочные и краткосрочные; первые находятся в распоряжении предприятия в течение более чем одного года, вторые по каждо­му конкретному их источнику в течение года неоднократно воз­никают и исчезают в результате их погашения.

Средства, полученные предприятием из различных источни­ков, вкладываются в активы, подразделяющиеся на две боль­шие группы: внеоборотные активы, используемые в производ­ственном процессе в течение длительного периода (более года), и оборотные активы.

Приведем характеристику разделов бухгалтерского баланса.

/. Актив баланса

В экономической литературе наиболее распространено пред­ставление об активе баланса как об описи его имущества. Вмес­те с тем достаточно очевидно, что в современном виде актив обременен рядом статей, которые даже с большой натяжкой вряд ли можно отнести к имуществу. К таковым относятся, в частно­сти, расходы будущих периодов, НДС по приобретенным ценно­стям.

Определяя актив как имущество, можно придерживаться или юридической, или экономической трактовок. Имущество в юри­дическом смысле :— совокупность подлежащих оценке в денеж­ном выражении благ, юридически закрепленных за данным субъектом права. В экономическом смысле активы определяют как имущество, которое можно изъять у предприятия (имеется в виду продать, или подарить). Отсюда с очевидностью вытекает, что объекты учета, отражаемые в активе балансе, подразделя­ются на две группы: имущество, т.е. то, что можно изъять, и отвлеченные средства (дебиторская задолженность, расходы бу­дущих периодов, долгосрочные и краткосрочные финансовые вложения).

В. В. Ковалев указывает, что на практике четкого различия между возможностью юридического и экономического подходов не делается, поэтому в настоящее время наибольшее распрост­ранение получили следующие две взаимосвязанные трактовки актива баланса, условно называемые предметно-вещностной и расходно-резулътатной [34].

Согласно предметно-вещностной трактовке, в активе ба­ланса показывают состав, размещение и фактическое целевое использование средств предприятия. Основной упор делают на то, во что вложены финансовые ресурсы предприятия, каково функциональное назначение приобретенных хозяйственных средств. В соответствии с этим актив баланса — это средства, которые, образно говоря, "можно потрогать руками" и которые могут быть подтверждены инвентаризацией. Подобная интерпре­тация актива баланса была доминирующей в нашей стране в со­ветское время.

Согласно расходно-результатному подходу, актив баланса представляет собой величину расходов предприятия, сложивших­ся в результате предшествующих операций и финансовых сде­лок и понесенных ради возможного получения будущих доходов.

Перейдем к характеристике статей актива, которые в насто­ящее время группируются в два раздела.

Разлеа I. Внеоборотные активы

1.1. Нематериальные активы (стр. 110). Состав нематери­альных активов приводится в Положении по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000. Они включают:

объекты интеллектуальной собственности, исключитель­ные права на которые принадлежат предприятию и которые ис­пользуются в производственной или управленческой деятельно­сти фирмы более одного года;

организационные расходы (затраты, связанные с образо­ванием юридического лица и признанные вкладом учредителя в уставный капитал);

деловая репутация предприятия (разница между покупной ценой фирмы как имущественного комплекса и стоимостью всех ее активов и обязательств по бухгалтерскому балансу).

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расходов на научно-исследовательские, оПытно-конструктор-ские и технологические работы" ПБУ 17/02 к нематериальным активам относятся также расходы по проведению НИОКР^ которые учитываются лишь при выполнении следующих усло­вий:

научно-исследовательские работы полностью завершены;

♦          выполненные работы оформлены документально;

их результаты будут использоваться для производствен­ных или управленческих нужд предприятия;,

использование результатов НИОКР улучшит финансовое состояние предприятия.

Патенты, полученные предприятием по итогам проведенных исследовательских работ, нужно учитывать как обычный нема­териальный актив с учетом ПБУ 14/2000.

Начать списывать стоимость НИОКР на затраты можно с 1-го числа месяца, который следует за месяцем начала их ис­пользования. Конкретный срок списания устанавливает фирма. Но он не может превышать 5 лет.

В балансе отражается остаточная стоимость нематериальных активов, т. е. разница между остатками, которые числятся на счетах 04 и 05. Если при начислении амортизации счет 05 не используется (п. 21 ПБУ 14/2000), то в баланс переносится оста­ток по счету 04 на отчетную дату.

Основные средства (стр. 120). В составе основных средств отражается имущество, учитываемое на счете 01. Основные сред­ства в балансе показываются по остаточной стоимости, т. е. за вычетом начисленной амортизации, которая накапливается на сче­те 02.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 основной критерий, которому должно отвечать имущество, включенное в состав основных средств, — это срок его полезного использования в качестве средств труда. Этот срок не может быть меньше одного года. Таким образом, на счете 01 независимо от стоимости нужно учи­тывать любое имущество со сроком службы более 12 месяцев.

Незавершенное строительство {стр. 130). По данной ста­тье показываются остатки по счетам 07 "Оборудование к уста­новке", 08 "Вложения во внеоборотные активы". Здесь же отра­жается и дебетовое сальдо по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в части авансов, выданных на осуществление капитальных вложений.

В частности, здесь показываются:

расходы по незаконченному капитальному строительству;

расходы на приобретение объектов основных средств (не­материальных активов), которые еще не введены в эксплуата­цию и окончательная стоимость которых еще не сформирована;

стоимость оборудования, не переданного для монтажа (пе­реданного для монтажа, но окончательно не смонтированного), и др.

Счет 08 дополнен еще одним субсчетом. В соответствии с ПБУ 17/02 на субсчете 08-8 "Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ" нужно соби­рать все расходы предприятия по НИОКР до момента заверше­ния исследовательских работ.

Незавершенными капитальными вложениями признаются и основные средства, право собственности на которые еще не оформлено необходимыми документами (п. 41 Положения по ве­дению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Рос­сийской Федерации). Например, до тех пор, пока владелец не получит свидетельства о государственной регистрации своих прав на объект недвижимости, стоимость этого объекта должна отра­жаться на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Доходные вложения в материальные ценности (стр. 135). При заполнении этой строки используются данные, отраженные на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", а также учитывается стоимость имущества, которое предприятие собирается использовать для передачи в аренду, лизинг или в прокат. Здесь же учитываются и объекты жилого фонда, исполь­зуемые для извлечения дохода.

Если имущество," учтенное на счете 03, не используется по первоначальному назначению, его стоимость переносится на счет 01 или 10. Данные о стоимости такого имущества по строке 135 не отражаются.

Долгосрочные финансовые вложения (стр. 140). К этим активам относятся долгосрочные (на срок, более года) инвести­ции в доходные активы (ценные бумаги) других организаций, уставный (складочный) капитал других организаций, государ­ственные ценные бумаги, а также суммы предоставленных дол­госрочных займов. По данной строке отражается разница между дебетовым сальдо по счету 58 "Финансовые вложения" и креди­товым сальдо по счету 59 "Резервы под обесценение финансо­вых вложений". На счете 58 собирается стоимость акций, облига­ций и других ценных бумаг, принадлежащих предприятию. Раз­граничение между долгосрочными и краткосрочными финансо­выми вложениями достигается средствами аналитического уче­та. Здесь же учитываются вклады в уставные капиталы других юридических лиц и займы, предоставленные другим организа­циям более чем на год.

В пояснениях к счету 58 Инструкции по применению Плана счетов в 2003 г. появился новый абзац, посвященный процентным (купонным) или дисконтно-процентным облигациям. Эти облига­ции приходуются по покупной цене. Разницу между их первона­чальной и номинальной стоимостью можно равномерно в течение срока обращения относить на финансовые результаты предприя­тия, оговорив такую возможность в положении об учетной поли­тике. Делается это при получении причитающихся промежуточ­ных доходов.

Изменения затронули и счет 59. В соответствии с Положени­ем по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02 предприятие должно проверять наличие условий устой­чивого снижения стоимости финансовых вложений. Если провер­ка подтвердит устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, предприятие должно образовать резерв под обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких фи­нансовых вложений.

1.6. Отложенные налоговые активы (стр. 145). В соответ­ствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02 отложенный налоговый ак­тив — это положительная разница между реальным налогом на прибыль и условным налогом, исчисленным с балансовой прибы­ли. Отложенный актив показывает, насколько нужно уменьшить сумму этого "искусственного" налога в следующих отчетных пе­риодах. Отложенный актив представляет собой произведение став­ки налога на вычитаемую временную разницу. В свою очередь, вычитаемая временная разница — это доходы или расходы, ко­торые учитываются при формировании бухгалтерской прибыли в текущем, а налогооблагаемой — в следующих отчетных пери­одах.

В вычитаемую временную разницу теоретически могут так­же входить доходы, учитываемые при формировании налогооб­лагаемой прибыли в текущем отчетном периоде, а при формиро­вании бухгалтерской прибыли — в следующих отчетных перио­дах.

Пример 1.1. В IV квартале отчетного года предприятие при­няло к бухгалтерскому учету оборудование первоначальной сто­имостью 165 ООО руб. Срок его полезного использования — 6 лет. В бухгалтерском учете фирма начисляет амортизацию по сумме чисел лет срока полезного использования, в налоговом учете — линейным способом.

За отчетный год сумма начисленной амортизации составит:

— в бухгалтерском учете:

165 ООО х 6 : (6 + 5 f 4 + 3 + 2 + 1) = 47 143 руб.;

— в налс/овом учете: 165 ООО :\% = 27 500 руб.

Вычитаемая временная разница равна: 47 143 - 27 500 = 19 643 руб.

Отложенный налоговый актив с этой разницы составит: 19 643 х 0,24 = 4714 руб.

В бухгалтерском учете предприятия должна быть сделана проводка: дебет 09 "Отложенные налоговые активы" — кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" — 4714 руб. — отражен отложенный налоговый актив. На конец отчетного периода эта сумма отражается по строке 145 баланса.

Раздел П. Оборотные амтнвы

В отличие от внеоборотных средств активы этого раздела очень динамичны — многие из них, как Правило, потребляются в те­чение года и полностью переносят свою стоимость на стоимость производимой продукции.

2.1. Запасы (стр. 210). В составе запасов отражается итого­вая стоимость всех материальных запасов и расходов предприя­тия. Эти активы по-прежнему придется расшифровывать.

Для заполнения строки об остатках сырья и материалов сле­дует использовать данные счетов 10 и 16. На счете 10 отражает­ся стоимость имеющихся на предприятии сырья, материалов, покупных полуфабрикатов, комплектующих изделий, ГСМ, тары, запчастей и т.п.

Все материально-производственные запасы отражаются в бухгалтерском учете по фактической себестоимости (п. 5 ПБУ 5/01).

Строка "Животные на выращивании и откорме" заполняет­ся предприятиями животноводства и птицеводства. В этой стро­ке показывается дебетовое сальдо по счету 11.

По строке "Затраты в незавершенном производстве" отра­жаются вложения в продукцию, которая не прошла все стадии технологической обработки, а также в изделия, не прошедшие испытаний и технической приемки. В массовом и серийном про­изводстве такая продукция может учитываться по нормативной (плановой) производственной себестоимости или по прямым ста­тьям расходов, а также по стоимости сырья, материалов и по­луфабрикатов, использованных для ее изготовления. При еди­ничном производстве продукции НЗП отражается в балансе по фактическим производственным расходам.

По строке "Готовая продукция и товары для перепродажи" показывается фактическая или нормативная (плановая) себесто­имость остатка произведенной продукции, учтенной на счете 43. Также здесь отражается стоимость товаров, приобретенных для перепродажи и учтенных на счете 41.

В строке "Товары отгруженные" приводится дебетовое саль­до по счету 45 на конец отчетного периода. На счете 45 отража­ется фактическая себестоимость товаров, отгруженных покупа­телям. Причем товары учитываются на этом счете только в том случае, если выручка от их продажи не может быть признана в бухгалтерском учете.

Обычно это происходит в трех ситуациях:

когда договором купли-продажи предусмотрено, что право собственности на отгруженные товары переходит к покупателю после выполнения дополнительных условий (например, после оплаты товаров), и эти условия еще не выполнены;

когда товары переданы на реализацию по посредническому договору (договору комиссии, поручения или агентскому догово­ру) и посредник их не продал;

когда товары отгружены покупателю по бартеру и встреч­ная поставка не произведена.

По строке "Расходы будущих периодов" отражаются расхо­ды, понесенные предприятием в отчетном периоде, но относя­щиеся к ее деятельности в будущем: например, связанные с по­лучением лицензий и сертификацией продукции, по ремонту основных средств (если в течение года ремонт проводится нерав­номерно), на подготовительные работы в сезонных отраслях про­мышленности и др. В бухгалтерском учете расходы будущих пе­риодов собираются на счете 97.

Запасы и затраты, не нашедшие отражения в предьщущих строках раздела II, отражаются по строке "Прочие запасы и затраты". Например, производственные предприятия показы­вают здесь часть коммерческих расходов, относящихся к остатку нереализованной продукции и не списанных со счета 44.

2.2. Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям (строка 220). Статья отражают сумму НДС по при­обретенным ценностям (основным средствам, запасам сырья,

2 Финансы организаций

нематериальным активам, выполненным работам и оказанным услугам), еще не предъявленную бюджету к зачету.

Дебиторская задолженность отражается в балансе в двух подразделах — по срокам ее погашения: в течение 12 месяцев после отчетной даты; через 12 и более месяцев после отчетной даты. По стр. 230 отражается задолженность, платежи по кото­рой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты. В следующей строке выделяется долгосрочная задолженность покупателей и заказчиков. По строке 240 показывается задол­женность, погашение которой ожидается в течение года после отчетной даты. Затем из этой суммы также выделяется задол­женность покупателей и заказчиков.

В общую сумму дебиторской задолженности должны войти дебетовые сальдо по счетам 60 (субсчет "Авансы выданные"), 62, 71, 73, 75, 76 и др. Однако подробная расшифровка ее соста­ва производится только в приложении к годовому балансу.

Дебиторская задолженность, ранее отраженная как долгосроч­ная, но предполагаемая к погашению в отчетном году, может быть отражена на начало отчетного года как краткосрочная. Пе­ревод долгосрочной задолженности в краткосрочную раскрыва­ется в пояснениях к бухгалтерскому балансу.

Краткосрочные финансовые вложения (стр. 250) — вло­жения предприятия в акции, облигации и другие ценные бумаги, а также займы, предоставленные другим предприятиям на срок не более одного года.

Если предприятие приобретает ценные бумаги или осуще­ствляет, финансовые вложения на срок, превышающий один год, то данные по таким вложениям отражаются по стр. 140.

Можно отметить, что разделение финансовых активов на долгосрочные и краткосрочные в известном смысле является субъективным, поскольку в момент покупки ценных бумаг не всегда можно с определенностью предвидеть, как долго пред­приятие сочтет целесообразным владеть ими.

В новом балансе в состав краткосрочных финансовых вложе­ний не включаются собственные акции, выкупленные у акцио­неров. Теперь их нужно отражать в разделе III "Капитал и ре­зервы" со знаком "минус". Таким образом, при прочих равных условиях валюта баланса уменьшится. Собственные акции, вы­купленные у акционеров (как по их требованию, так и по реше­нию совета директоров), учитываются на счете 81 в сумме фак­тических расходов на их приобретение независимо от номиналь­ной стоимости.

2.5. Денежные средства. В этом подразделе показывают ос­татки денежных средств в кассе, на расчетных и валютных сче­тах в банках, в аккредитивах, чековых книжках и иных платеж­ных документах (кроме векселей, отражаемых в дебиторской задолженности или краткосрочных финансовых вложениях), а также денежные документы и переводы в пути. Предприятия обязаны держать свободные денежные средства в банке на рас­четных счетах, поэтому в кассе могут храниться незначитель­ные суммы наличных денег для неотложных расходов. Банки устанавливают лимит остатка денежных средств в кассе, превы­шение которого допускается только в дни выдачи заработной платы в течение трех дней.

Если предприятие располагает денежными средствами в ино­странной валюте, то при составлении баланса они пересчитыва-ются в рубли. Пересчет проводится по официальному курсу Бан­ка России, установленному на конец отчетного периода.

П. Пассив баланса

Интерпретация пассива баланса имеет больше юридический, нежели экономический оттенок. Пассив баланса — это сумма обя­зательств предприятия. Например, уставный капитал есть обя­зательство перед собственником по выделенным предприятию основным и оборотным средствам. Кредиты банков — обязатель­ство предприятия перед банками по ссудам, полученным на раз­личные цели. Кредиторская задолженность есть обязательство перед контрагентами: поставщиками — за полученные товарно-материальные ценности и оказанные услуги; рабочими и служа­щими — по оплате труда; бюджетом — по налогу на прибыль и другим платежам и т.д. Различного рода фонды и резервы — это обязательства администрации перед коллективом предприятия по производственному и социальному развитию и др. Таким об­разом, если в балансе показана прибыль, это вовсе не означа­ет, что у данного предприятия есть такая сумма на счете или в кассе; более того, предприятие может быть прибыльным и одно­временно не иметь наличных денег на выплату заработной пла­ты или дивидендов. Точно так же должен интерпретироваться и термин "капитал", рассматриваемый в контексте источников финансирования или пассивов баланса, — это источник средств, но не денежные ресурсы.

Раздел Ш. Капитал и резервы

В этом разделе приводятся данные о собственных источниках средств в различных группировках. В зависимости от положений в отношении источников средств, приведенных в учредительных документах, учетной политики и, естественно, успешности ра­боты компании значимость того или иного источника в этом раз­деле может ощутимо варьировать. Тем не менее все эти источни­ки тесно взаимосвязаны между собой и вовсе не являются авто­номными и произвольно меняющимися в достаточно широких пре­делах.

3.1. Уставный капитал. Подраздел показывают сумму средств, выделенных собственниками предприятия для осуществления хозяйственной деятельности. Этот показатель должен соответ­ствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учре­дительных документах фирмы и отраженному по кредиту сче­та 80. Уменьшение или увеличение уставного капитала фиксиру­ется в балансе только после того, как в учредительные докумен­ты внесены соответствующие изменения. Уставный капитал уч­реждаемого акционерного общества (ЗАО или ОАО) представля­ет собой сумму номинальной стоимости акций этого общества, распределенных между его акционерами. Минимальный размер уставного капитала на дату регистрации нового ЗАО должен со­ставлять 10 ООО руб., ОАО - 100 ООО руб.

В раздел Ш баланса добавлена строка "Собственные акции, выкупленные у акционеров". Сумма выкупа показывается с отри­цательным знаком и уменьшает итог раздела. Это логично с эко­номической точки зрения, поскольку выкуп предприятием соб­ственных акций или долей в уставном капитале действительно означает, что работающий в организации капитал уменьшился, поскольку был отвлечен на операцию выкупа.

Абсолютная величина уставного капитала имеет определен­ную значимость лишь в момент учреждения предприятия. В даль­нейшем, если нет причин и оснований для вынужденного или целесообразного изменения его величины, уставный капитал мо­жет оставаться неизменным неопределенно долго. По этой при­чине относительная весомость его величины в стоимости всех активов как с позиции акционеров, так и с позиции инвесторов и кредиторов уже не представляет особого интереса.

Добавочный капитал, отражаемый в пассиве баланса от­дельной строкой, является, по сути, дополнением к уставному капиталу. Основные компоненты добавочного капитала: эмисси­онный доход (разница между продажной ценой и номинальной стоимостью акций, вырученная при реализации их по цене выше номинала); прирост стоимости основных средств при их пере­оценке.

Резервный капитал может состоять из двух частей: ре­зервов, образованных в соответствии с законодательством, и ре­зервов, образованных в соответствии с учредительными доку­ментами.

В соответствии с требованиями законодательства формируют резервный капитал акционерные общества. Акционерные обще­ства должны ежегодно отчислять в этот фонд не менее 5 процен­тов от величины чистой прибыли. Отчисления прекращаются, когда фонд достигнет размера, установленного уставом обще­ства. Помимо этого, и акционерные общества, и общества с огра­ниченной ответственностью могут создавать резервы в соответ­ствии с положениями своего устава. Такие резервы создаются за счет нераспределенной прибыли предприятия.

Из раздела исключена строка "Фонд социальной сферы". Пред­приятие может самостоятельно организовать аналитический учет использования прибыли таким образом, чтобы обеспечить полу­чение информации по направлениям ее использования.

Исключен подраздел "Целевые финансирование и поступле­ния". Теперь этот показатель в балансе будут показывать только некоммерческие организации. Им придется вписывать такую строку самостоятельно вместо стр. 410, 420, 470.

Нераспределенная прибыль. В новой форме баланса вмес­то строк "Нераспределенная прибыль прошлых лет", "Непо­крытый убыток прошлых лет" (остатки по счету 84), а также вместо строк "Нераспределенная прибыль отчетного года", "Не­покрытый убыток отчетного года" (остатки по счету 99), в балансе осталась единственная строка "Нераспределенная при­быль (непокрытый убыток)". Очевидно, что на конец отчетно­го периода у предприятия может быть только один финансовый результат — или прибыль, или убыток. Он сложится из прибыли (убытка) прошлых лет и результатов текущего периода. Таким образом, ничего не потеряв по информативности, баланс стал компактнее.

Раздеа IV. Долгосрочные обязательства

В этом и последующих разделах пассива баланса приводятся данные о заемных средствах. Разделение пассивов на долгосроч­ные и краткосрочные осуществляется в соответствии с требова­нием Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская от­четность организации" ПБУ 4/99, согласно которому активы и пассивы должны показываться в балансе с подразделением в за­висимости, от срока обращения (погашения) на долгосрочные (свы­ше одного года) и краткосрочные (до одного года включительно).

Займы и кредиты (стр. 510). В подразделе отражается остаток заемных средств, которые фирма получила на срок бо­лее года. Расшифровка этой строки больше не требуется. Данные для заполнения строки берутся со счета 67. Это суммы долго­срочных кредитов и займов, которые на конец отчетного периода не погашены. В бухгалтерском учете, а следовательно, и в ба­лансе задолженность по полученным кредитам и займам отража­ется с учетом процентов, причитающихся к уплате.

Отложенные налоговые обязательства (стр. 515). В со­ответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расче­тов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02 отложенное налоговое обя­зательство — это отрицательная разница между реальным на­логом на прибыль и условным налогом, исчисленным с бухгал­терской прибыли. Отложенное обязательство показывает, насколь­ко нужно увеличить сумму этого "искусственного" налога в сле­дующих отчетных периодах. Отложенное обязательство представ­ляет собой произведение ставки налога на налогооблагаемую вре­менную разницу. В свою очередь, налогооблагаемая временная разница — это доходы и расходы, которые учитываются при формировании бухгалтерской прибыли в текущем, а налогообла­гаемой — в следующих отчетных периодах. Сумма отложенных налоговых обязательств отражается на счете 77 "Отложенные налоговые обязательства".

Пример 1.2. В IV квартале 2003 г. предприятие отгрузило по­купателю партию товаров на сумму 115 ООО руб. Покупатель оп­латил товар в следующие сроки:

65 ООО руб. — в IV квартале 2003 г.;

50 000 руб. — в I квартале 2004 г.

В налоговом учете предприятие определяет доходы и расходы кассовым методом. Поэтому при исчислении налога на прибыль за IV квартал 2003 г. учитывается только фактически поступив­шая выручка ~65 ООО руб.

В бухгалтерском учете выручкой IV квартала признается вся стоимость отгруженных товаров. Соответственно неоплаченная часть выручки в сумме 50 ООО руб. должна быть учтена как нало­гооблагаемая временная разница.

Сумма отложенного налогового обязательства с этой разницы равна:

50 ООО х 0,24 = 12 000 руб.

Она отражается проводкой: дебет 68 субсчет "Расчеты по на­логу на прибыль" — кредит 77 "Отложенные налоговые обяза­тельства" — 12 000 руб. — учтено отложенное налоговое обяза­тельство. В балансе на 1 января 2004 г. эта сумма отражается по стр. 515.

Раздел К Краткосрочные обязательства

В этом разделе отражают кредиторскую задолженность (бан­кам, поставщикам, бюджету, работникам и др.), подлежащую погашению в течение двенадцати месяцев после отчетной даты.

Займы и кредиты (стр. 610). В строке отражается оста­ток заемных средств, которые фирма получила на срок менее года. Данные берутся со счета 66. Это суммы краткосрочных кре­дитов и займов, которые на конец отчетного периода не погаше­ны. Задолженность отражается с учетом процентов, причита­ющихся к уплате.

Кредиторская задолженность (стр. 620). Расшифровок к данному подразделу стало меньше.

По строке "Поставщики и подрядчики" приводится непога­шенная задолженность предприятия за поступившие материаль­ные ценности (выполненные работы, оказанные услуги). Это кре­дитовые сальдо по счетам 60 и 76.

По строке "Задолженность перед персоналом организации" отражается задолженность по начисленной заработной плате, социальным и компенсационным выплатам. Учет расчетов с пер­соналом, как состоящим, так и не состоящим в штате предпри­ятия, по всем видам заработной платы, премий и пособий ведет­ся на счете 70. По кредиту этого счета отражаются начисленные суммы, а по дебету — выплаченные и удержанные. Кредитовое сальдо по счету 70 на конец отчетного периода и нужно указать в этой строке баланса.

По строке "Задолженность перед государственными внебюд­жетными фондами" отражается задолженность предприятия перед Пенсионным фондом, Фондом социального страхования и фондами обязательного медицинского страхования. Ее образуют начисленные, но не уплаченные взносы на обязательное пенси­онное страхование, страхование от несчастных случаев, а также часть единого социального налога (ЕСН), причитающаяся к уп­лате в Пенсионный фонд, Фонд социального страхования или Фонд обязательного медицинского страхования.

Строка "Задолженность по налогам и сборам" заменила со­бой строку "Задолженность перед бюджетом". Для ее заполне­ния используются данные счета 68. Именно здесь должна быть отражена задолженность по той части ЕСН, которая подлежит уплате в федеральный бюджет. Кроме того, при заполнении этой строки нужно учитывать сумму условного расхода по налогу на прибыль, рассчитанную по данным бухгалтерского учета.

По строке "Прочие кредиторы" показывается задолженность фирмы по расчетам, которые не нашли отражения в предыду­щих строках. В частности, здесь нужно отразить задолженность по обязательному и добровольному страхованию, депонирован­ной зарплате, подотчетным лицам и т.д. Сюда же войдут и те показатели, которые раньше отражались по строкам 622 "Век­селя к уплате", 623 "Задолженность перед дочерними и зависи­мыми обществами", 627 "Авансы полученные".

Пример 1.3. Воспользуемся условиями примеров 1.1 и 1.2. Пред­положим, что по итогам 2003 г. предприятие получило балансо­вую прибыль в размере 100 000 руб. Постоянных налоговых обя­зательств и активов у предприятия нет.

Налогооблагаемая прибыль предприятия равна:

100 000 - 50 000 + 19 643 = 69 643 руб.

Сумма реального налога на прибыль составит: 69 643 х 0,24 = 16 714 руб.

Размер условного налога, исчисленного с балансовой прибы­ли, равен:

100 000 х 0,24 = 24 000 руб.

В бухгалтерском учете выполняется проводка: дебет 99 — кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"— 24 ООО руб.— отражен условный расход по налогу на прибыль.

В предыдущих примерах были сделаны проводки: дебет 09 "Отложенные налоговые активы" — кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" — 4714 руб. — отражен отложенный на­логовый актив; дебет 68 субсчет "Налог на прибыль" — кре­дит 77 ^'Отложенные налоговые обязательства" — 12 ООО руб. — учтено отложенное налоговое обязательство.

Таким образом, кредитовое сальдо по субсчету "Расчеты по налогу на прибыль" счета 68 составит:

24 ООО + 4714 - 12 ООО = 16 714 руб.

Эта сумма равна сумме реального налога на прибыль, следо­вательно, все операции отражены корректно.

Доходы будущих периодов (стр. 640). В подразделе от­ражаются поступления, полученные в текущем отчетном перио­де, но относящиеся к деятельности дредприятия в будущем:

стоимость безвозмездно полученных ценностей;

предстоящее погашение задолженности по недостачам про­шлых лет;

разница между балансовой стоимостью недостающих цен­ностей и суммой, подлежащей взысканию с виновного лица.

Резервы предстоящих расходов (стр. 650). По данной строке показываются суммы резервов, созданных в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета для равномерно­го списания расходов, числящихся на счете 96 "Резервы пред­стоящих расходов".

В частности, предприятие может зарезервировать средства:

на дорогостоящий ремонт основных средств;

на выплату отпускных работникам;

на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год;

на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.

Создавать резервы или нет, предприятие решает самосто­ятельно. Это решение, а также порядок резервирования средств должны быть предусмотрены в учетной политике предприятия.

Отчет о прибылях и убытках

Если бухгалтерский баланс дает общее представление об иму­щественном и финансовом положении предприятия, то отчет о прибылях и убытках (форма № 2) характеризует достигнутые за отчетный период финансовые результаты. При этом промежу­точные формы содержат данные нарастающим итогом. Для ин­весторов и аналитиков эта форма во многих отношениях важнее, чем баланс, так* как в ней содержится не застывшая, одномо­ментная, а динамическая информация о том, каких успехов до­стигло предприятие в течение года и за счет каких укрупнен­ных факторов, каковы масштабы его деятельности.

Структура отчета о прибылях и убытках имеет вид, пред­ставленный в Приложении П. Данные отчета о прибылях и убыт­ках позволяют проводить анализ финансового результата дея­тельности предприятия как по общему объему в динамике, так и по структуре, а также факторный анализ прибыли и рентабель­ности.

По строке "Выручка (нетто) от продажи товаров, продук­ции, работ, услуг" отражаются доходы, полученные предприя­тием от обычных видов деятельности, за вычетом НДС, акцизов и других обязательных платежей.

Помимо выручки от продажи, к доходам от обычных видов деятельности могут быть отнесены поступления от сдачи имуще­ства в аренду, участия в уставных капиталах других организа­ций и т.д. Единственное условие: операции, которые приносят подобные поступления, должны признаваться предметом дея­тельности фирмы. В противном случае эти доходы считаются операционными.

Основные виды деятельности предприятия определяются по его уставу. При определении предмета деятельности следует ру­ководствоваться так называемым правилом существенности. Пред­метом деятельности признаются операции, доходы от которых "существенны", т. е. составляют не менее 5\% от общего объема выручки предприятия.

В состав доходов не включаются:

суммы, поступившие комиссионерам (агентам) для перево­да их комитентам (принципалам);

авансы, полученные в счет предварительной оплаты про­дукции;

задатки;

суммы, поступившие в залог (если договором предусмотре­но, что заложенное имущество будет передано залогодержате­лю);

суммы, поступившие в погашение ранее выданного займа или кредита.

Важнейшим условием признания выручки в бухгалтерском учете является переход права собственности на продукцию от продавца покупателю (п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организаций" ПБУ 9/99). При выполнении работ (оказа­нии услуг) выручка признается, когда работа или услуга приня­та заказчиком. Таким образом, если по условиям договора пере­ход права собственности на продукцию от продавца к покупате­лю не совпадает с датой отгрузки, выручка от продаж такой продукции включается в Отчет о прибылях и убытках на дату перехода права собственности.

Согласно ПБУ 9/99, выручка — это сумма денежных средств и стоимости иного имущества, поступивших в оплату за продук­цию, а также сумма дебиторской задолженности по данной опе­рации. Поэтому, даже если не вся отгруженная продукция опла­чена, выручка в форме 2 отражается исходя иэ ее полной сто­имости.

По строке "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг" отражаются расходы по обычным видам деятель­ности фирмы. Раскрывать основные каналы получения выручки от продаж, а также соответствующий им состав себестоимости больше не требуется.

Данные, которые приводятся в строке "Валовая прибыль", представляют собой разницу между показателями, отраженны­ми в двух первых строках отчета. Если получен отрицательный результат (убыток), то его надо указать в круглых скобках.

По строке "Коммерческие расходы" производственные пред­приятия показывают расходы, связанные со сбытом продукции. Организации торговли отражают здесь сумму издержек обраще­ния. В отчет включаются только те расходы, которые были спи­саны на реализацию.

Напомним, что к коммерческим расходам предприятия отно­сятся:

транспортные расходы, если они не включены в покупную стоимость товаров;

оплата погрузочно-разгрузочных работ;

расходы на тару и упаковку;

♦          амортизация основных средств, участвующих в процессе сбыта;

зарплата продавцов;

расходы на рекламу и т.д.

Сумма этих расходов отражается в круглых скобках. Источ­ник для заполнения строки "Коммерческие расходы" — счет 44 "Расходы на продажу".

По строке "Управленческие расходы" показываются обще­хозяйственные расходы предприятия, которые отражаются на счете 26 "Общехозяйственные расходы". Строку заполняют пред­приятия, которые списывают общехозяйственные расходы на­прямую в дебет субсчета 90-2, минуя счет 20, т.е. ведут учет готовой продукции (работ, услуг) по сокращенной себестоимости. Показатель этой строки отражается в круглых скобках.

Напомним, что к общехозяйственным расходам относятся рас­ходы на оплату труда административного персонала, подготовку и переподготовку кадров, оплату аудиторских, консультацион-,ных, информационных услуг, содержание имущества общехо­зяйственного назначения (ремонт, амортизация), а также пред­ставительские расходы.

По строке "Прибыль (убыток) от продаж" приводится раз­ница между валовой прибылью (убытком) и суммой коммерче­ских и управленческих расходов. Если эта разница отрицатель­на, ее тоже нужно указать в круглых скобках.

В новой форме отчета о прибылях и убытках все операцион­ные и внереализационные доходы и расходы сведены в один раз­дел — "Прочие доходы и расходы".

По строке "Прибыль (убыток) до налогообложения" показы­вается финансовый результат от деятельности предприятия в отчетном периоде. Он определяется как сумма прибыли (убытка) от продаж и прочих доходов за вычетом прочих расходов.

В отчетный показатель "Отложенные налоговые активы" включается изменение отложенных налоговых активов за пери­од, т. е. разность оборотов по дебету и кредиту счета 09 "Отло­женные налоговые активы". При этом если дебетовый оборот по счету 09 превышает кредитовый, то имеет место уплата налога на прибыль авансом. Соответственно, такое превышение должно показываться в отчете со знаком "плюс", чтобы скомпенсировать отрицательный эффект повышенного текущего налога на при­быль.

Аналогично разность дебетового и кредитового оборотов по счету 77 "Отложенные налоговые обязательства" должна пока­зать изменение отложенных налоговых обязательств.

Строка "Текущий налог на прибыль" заполняется по данным налогового учета. В связи с введением в действие Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02 показатель "чистая прибыль (убыток) отчетного периода" для отражения в отчете о прибылях и убытках исчисляется ис­ходя из того, что в качестве расхода по налогу на прибыль, вычитаемого из суммы прибыли до налогообложения, должна быть сумма условного расхода по налогу на прибыль, скоррек­тированного на сумму постоянных налоговых обязательств (ак­тивов). Указанная сумма расхода по налогу на прибыль форми­руется в отчете о прибылях и убытках как совокупность сумм, отраженных по статьям "Отложенные налоговые активы", "От­ложенные налоговые обязательства" и "Текущий налог на при­быль", раскрытие которых в данном отчете предусмотрено п. 24 ПБУ 18/02. Если у предприятия отсутствуют постоянные налого­вые обязательства шш активы, то абсолютная разница между налогом, исчисленным с бухгалтерской прибыли, и реальным налогом на прибыль равна абсолютной разнице между отложен­ными налоговыми активами и отложенными налоговыми обяза­тельствами. В противном случае это соотношение вьшоЛняться не будет. В Плане счетов предусмотрен отдельный субсчет для отражения постоянных налоговых обязательств или активов на счете 99 "Прибыли и убытки". Соответственно, постоянные на­логовые обязательства и активы учитываются в течение года и сальдо не имеют. ПоЕэтому их сумма показывается в отчете о прибылях и убытках только справочно.

Согласно ПБУ 18/Q2, постоянное налоговое обязательство — это налог на прибыль, который образуется по данным налогового учета, но отсутствует по данным бухгалтерского. Чтобы рассчи­тать постоянное налоговое обязательство, надо умножить посто­янную разницу на ставку налога на прибыль. В свою очередь, постоянная разница -- это суммы, которые отражаются в бух­галтерском учете, но «е учитываются в налоговом.

Пример 1.4. В Ш квартале отчетного года года предприятие затратило на представительские расходы 11 600 руб. Расходы на оплату труда за этот период составили 193 300 руб. При налого­обложении прибыли представительские расходы учитываются в размере, не превышающем 4\% от расходов на оплату труда (п. 2 ст. 264 Налогового кодекса РФ). Эта сумма составляет: 193 300 х 0,04 = 7732 руб.

При определении бухгалтерской прибыли представительские расходы учитываются полностью. Постоянная разница равна: 11 600 - 7732 = 3868 руб.

В бухгалтерском учете будут сделаны проводки: Дебет 44 субсчет "Расходы без постоянных разниц" Кредит 60 — 7732,0 руб. — отражены представительские расходы в пределах норма­тива; Дебет 44 субсчет "Постоянная разница" Кредит 60 — 3868,0 руб. — отражены представительские расходы сверх норм. Посто­янное налоговое обязательство равно:

3 868 х 0,24 = 928 руб.

В бухгалтерском учете предприятия выполняется следующая проводка: Дебет 99 субсчет "Постоянное налоговое обязатель­ство" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" — 928 руб.— отражена сумма налога на прибыль с постоянной разницы.

В отношении показателей чрезвычайных доходов и расходов, подлежащих отражению в отчете о прибылях и убытках, но исключенных из формы № 2 с вступлением в силу приказа Ми­нистерства финансов РФ от 22 июля 2003 г.^№ 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций", предприятиям при раз­работке своих форм следует руководствоваться ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99, в которых определено раскрытие указанных данных в от­чете о прибылях и убытках в случае их возникновения. Письмом Министерства финансов РФ от 29 сентября 2003 г. № 16-00-17/31 предприятиям предписывается самостоятельно решать вопрос о включении в отчет о прибылях и убытках этих показателей.

В качестве чрезвычайных расходов могут быть учтены:

остаточная стоимость имущества, утраченного в результа­те катастрофы;

затраты,! связанные с ликвидацией последствий чрезвы­чайных обстоятельств, и др.

Как чрезвычайные доходы учитываются:

стоимость материальных ценностей, оприходованных пос­ле списания непригодного к восстановлению имущества;

страховое возмещение убытков, понесенных в результате чрезвычайных обстоятельств, и др.

Прибыль (убыток) до налогообложения, уменьшенная на сум­му налоговых обязательств и чрезвычайных расходов и увеличен­ная на сумму чрезвычайных доходов, представляет собой чистую прибыль (убыток) отчетного периода. Этот показатель отража­ется в последней строке основного раздела формы 2.

Пример 1.5. Прибыль до налогообложения по данным бухгал­терского учета предприятия составила 200 ООО руб. Имеются две причины отличия этой суммы от налогооблагаемой прибыли:

временно не принят убыток от реализации объекта основ­ных средств в сумме 50 ООО руб.;

вследствие разной классификации расходов в бухгалтерс­ком и налоговом учете 150 ООО руб. расходов уменьшили налого­вую базу текущего периода, а в бухгалтерском учете не были учтены при формировании финансового результата (учтены как остаток незавершенного производства на конец периода).

Налоговая база по налогу на прибыль — 100 000 руб., теку­щий налог на прибыль к уплате в бюджет по данным налоговой декларации составил:

100 000 х 0,24 = 24 000 руб.

Тогда соответствующие показатели отчета о прибылях и убыт­ках выглядят следующим образом (табл. 1.4).

Действительно, если из величины прибыли до налогообложе­ния (200 тыс. руб.) вычесть условный расход по налогу на при­быль 48 тыс. руб. (200 тыс. руб. х 0,24), получим 152 тыс. руб.

Теперь допустим, что помимо упомянутых выше в отчетном периоде имели место расходы, учтенные при формировании бух­галтерской прибыли, но не принимаемые для налогообложения в сумме 12,5 тыс. руб. В этом случае налоговая база будет равна 112,5 тыс. руб., сумма налога на прибыль к уплате в бюджет — 27 тыс. руб., 3 тыс. руб. составят постоянные налоговые обяза­тельства (табл. 1.5).

Проверка величины чистой прибыли: прибыль до налогооб­ложения (200 тыс. руб.) — условный расход по налогу на при­быль (48 тыс. руб.) — постоянные налоговые обязательства (3 тыс. руб.).

200 000 - 48 000 - 3000 = 149 000 руб.

Серьезные изменения произошли в разделе "Справочно". Вме­сто дивидендов по обычным и привилегированным акциям сле­дует рассчитывать базовую и разводненную прибыль на акцию. Для этого нужно воспользоваться Методическими рекомендаци­ями по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию, утвержденными приказом Минфина России от 21 марта 2000 г. № 29н.

Сначала рассчитывается средневзвешенное количество обык­новенных акций. Для этого количество обыкновенных акций на

первое число каждого месяца отчетного периода суммируют и делят на количество месяцев.

Для расчета базовой прибыли на акцию из чистой прибыли вычитают сумму дивидендов по привилегированным акциям и остаток делят на полученное средневзвешенное число обыкно­венных акций.

Для расчета разводненной прибыли на акцию представляют, что все привилегированные акции обменены на обыкновенные. После этого чистую прибыль делят на суммарное количество обык­новенных акций — тех, что были с самого начала, и тех, что получены в результате конвертации привилегированных акций.

Пример 1.6. По итогам 2003 г. предприятие получило чистую прибыль в размере 516 ООО руб. Средневзвешенное количество акций за 2003 г. — 11 220 единиц. В 2003 г. предприятие выпусти­ло 1000 привилегированных акций с дивидендами в размере 20 руб. на каждую и с правом конвертации одной привилегирован­ной акции в три обыкновенных. Базовая прибыль на одну акцию составляет:

(516 ООО - 1000 х 20) : 11 220 = 44,21 руб.

Разводненная прибыль на одну акцию составляет: 516 000 : (11 220 + 1000 х 3) = 36,29 руб.

В расшифровке отдельных прибылей и убытков строка "Сни­жение себестоимости материально-производственных запасов на конец отчетного периода" заменена строкой "Отчисления в оценочные резервы".

Оценочные резервы — это резервы под снижение стоимости материальных ценностей под обесценение вложений в ценные бумаги и по сомнительным долгам.